Г. Дорошева, Партнер по аудиту АК «ТрастФинАудит»,
аудитор РК, член правления ПАО «Коллегия аудиторов»
ЧТО ЯВЛЯЕТСЯ ДОХОДОМ И ОБОРОТОМ ПО НДС В РАМКАХ ДОГОВОРА ТРАНСПОРТНОЙ ЭКСПЕДИЦИИ?
Ситуация: ТОО «А» резидент РК, работает в общеустановленном режиме. Состоит на учете по НДС. ТОО «А» в 2012 году заключает Договор № 1 на транспортно - экспедиторское обслуживание с ТОО «Б». По договору № 1 ТОО «А» являясь Экспедитором, обязуется за вознаграждение и за счет Клиента (в данном случае это ТОО «Б») выполнить или организовать выполнение транспортно-экспедиторского обслуживания, связанного с перевозкой грузов Клиента автомобильным, железнодорожным, морским, авиа и иным видами транспорта, в дальнейшем по тексту «ТЭО» Груза Клиента, а Клиент обязуется оплатить стоимость перевозки Груза. При исполнении обязательств по настоящему Договору Экспедитор действует по поручению и за счет Клиента и имеет право привлекать третьих лиц для исполнения своих обязательств по настоящему Договору без согласования с Клиентом. В рамках данного Договора № 1 Экспедитор осуществляет организацию транспортно- экспедиторского обслуживания связанного с перевозкой груза Клиента из Америки до границы РК смешанным видом транспорта (мультимодальная перевозка). Передача ответственности от Экспедитора Клиенту в рамках данного Договора осуществляется непосредственно на границе между РФ и РК без пересечения границы РК, что указано в жд накладных. При этом Клиент предоставляет Экспедитору собственные провозные жд коды по территории КЗХ. Далее Клиент самостоятельно осуществляет дальнейшую работу с грузом по его доставке непосредственно до конечного получателя на территории РК. За выполненную работу Экспедитор выставляет счёт-фактуру Клиенту с разбивкой по стоимости мультимодальной перевозки и стоимости вознаграждения Экспедитора отдельными строками. В свою очередь ТОО «А», используя своё право привлекать третьих лиц для осуществления своих обязательств по Договору № 1, заключает отдельный Договор № 2 на транспортно-экспедиторское обслуживание с нерезидентом РК для осуществления доставки груза ТОО «Б» (выше Клиент). В рамках данного Договора № 2 ТОО «А» выступает в роли Клиента, резидент США является Экспедитором. Экспедитор предъявил Сертификат Резиденства, оформленный надлежащим образом. По Договору № 2 Экспедитор осуществляет доставку груза до границы РК, без пересечения границы РК, что подтверждается жд накладными. Оплата услуг нерезидента происходит после получения средств от ТОО «Б» за минусом вознаграждения ТОО «А» в рамках Договора № 1. Вопрос: 1. Как определяется место реализации услуг для ТОО «А»? 2. Что считается облагаемым оборотом ТОО «А» по Договору № 1: общий оборот или сумма вознаграждения? 3. Удерживается ли с суммы вознаграждения ТОО «А» сумма НДС, или облагается по нулевой ставке? 4. Какие налоговые обязательства возникают в данной ситуации: - по операциям между ТОО «А» и ТОО «Б»? - по операциям между ТОО «А» и резидентом США?
Положения ГК. В соответствии с пунктом 1 статьи 708 Гражданского кодекса по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - отправителя или получателя груза) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза, в том числе заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза.
Согласно пункту 2 статьи 708 Гражданского кодекса в части, не урегулированной главой 35 Гражданского кодекса, к отношениям по договору экспедиции соответственно применяются положения главы 41 Гражданского кодекса, если экспедитор по условиям договора действует от имени клиента, и положения главы 43 Гражданского кодекса - если он действует от своего имени.
Так, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 849 Гражданского кодекса доверитель обязан, если иное не предусмотрено договором поручения, возместить поверенному понесенные расходы, которые были необходимы для исполнения поручения.
Также пункт 1 статьи 876 Гражданского кодекса установлено, что комитент обязан, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере, возместить комиссионеру израсходованные им по исполнению поручения суммы.
В соответствии с пунктом 2 статьи 13 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» доходы -увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличному от увеличения, связанного с взносами лиц, участвующих в капитале.
Положения НК. Согласно пункту 1 статьи 86 Налогового кодекса доходом от реализации является стоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, кроме доходов, включаемых в совокупный годовой доход в соответствии со статьями 87-98 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено законодательством РК о трансфертном ценообразовании.
Поскольку суммы, полученные экспедиторской компанией от клиента в пользу третьей стороны, приводят к возникновению обязательств и не увеличивают собственный капитал, то, соответственно, указанные суммы не признаются доходом экспедиторской компании.
Учитывая изложенное, доходом экспедиторской компании признается сумма вознаграждения, полученная за оказание экспедиторских услуг.
НДС. В соответствии с пунктом 1 статьи 264 Налогового кодекса счет-фактура выписывается экспедитором на основании счетов-фактур, выставленных перевозчиками и другими поставщиками работ, услуг, являющимися плательщиками НДС, в рамках договора транспортной экспедиции, заключенного между экспедитором и отправителем или получателем груза.
Согласно пункту 2 статьи 264 Налогового кодекса размер облагаемого оборота в счете-фактуре, выписываемом экспедитором, указывается с учетом стоимости работ и услуг, выполненных и оказанных перевозчиками и (или) поставщиками в рамках договора транспортной экспедиции.
При этом сумма вознаграждения, включаемая в размер облагаемого оборота экспедитора, в счете-фактуре должна быть выделена отдельной строкой.
Пунктом 12 статьи 238 Налогового кодекса установлено, что при оказании услуг по договору транспортной экспедиции размер облагаемого оборота у экспедитора определяется на основе его вознаграждения.
Таким образом, у экспедитора в декларации по НДС в облагаемом обороте указывается сумма вознаграждения, полученная им по договору транспортной экспедиции.
При этом, согласно пункту 10 статьи 248 транспортно- экспедиторские услуги, связанные с международной перевозкой, в соответствии со статьями 244 и 276-12 Кодекса, признаются освобожденным оборотом.
Доходы нерезидента. Согласно подпункту 13 пункта 5 статьи 193 Налогового кодекса налогообложению не подлежат доходы от выполнения работ, оказания услуг за пределами РК, за исключением доходов, указанных в подпунктах 3, 4 пункта 1 статьи 192 настоящего Кодекса.
Таким образом, доход нерезидента от оказания транспортно- экспедиторских услуг вне территории РК не подлежит налогообложению у источника выплаты.
