Является ли временная финансовая помощь облагаемым оборотом? (А. Калденбергер, 26 ноября 2013 г.)

А. Калденбергер, магистр учета и аудита,

профессиональный бухгалтер РК,

старший преподаватель КЭУК

ЯВЛЯЕТСЯ ЛИ ВРЕМЕННАЯ ФИНАНСОВАЯ ПОМОЩЬ ОБЛАГАЕМЫМ ОБОРОТОМ?

Предприятие вновь созданное. Находится на стадии освоения производства. Доходов от деятельности не имеет. Уставный фонд не сформирован. Предприятие развивается за счет временной возвратной финансовой помощи, оказанной директором. Нужно ли начислять доход на эту сумму как безвозмездно полученный? В свою очередь имеются затраты: аренда помещения под офис и производственный цех, услуги связи, услуги банка, заработная плата, налоги, амортизация компьютера. Как признать эти расходы в бухгалтерском и налоговом учете? Будут ли это переносимые убытки или расходы будущих периодов?

1. Относительно учета временной финансовой помощи, оказанной на возвратной основе.

В данном случае речь идет о беспроцентном займе, или займе, полученном на нерыночных условиях.

Первоначальное признание таких займов, которые являются финансовыми обязательствами, осуществляется по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение».

Справедливая стоимость займа, полученного на нерыночных условиях (беспроцентный заем) представляет собой текущую стоимость всех будущих выплат денежных средств, дисконтированных с использованием преобладающей рыночной ставки процента для аналогичного инструмента, выпущенного с аналогичным кредитным рейтингом, которая рассчитывается по формуле:

PV = FVх1/(1+i)ª,

где: FV - будущая стоимость,

PV -текущая (дисконтированная) стоимость,

i - процентная ставка,

а - срок (число периодов).

Преобладающей рыночной ставкой может быть, например, средневзвешенная ставка вознаграждения аналогичная заемной банковской операции. Информация по средневзвешенным ставкам вознаграждения по выданным кредитам банками второго уровня доступна на официальном сайте Национального банка РБ.

После первоначального признания полученный беспроцентный займ оценивается по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной процентной ставки.

Необходимо иметь ввиду, что дисконтирование обычно не осуществляется, если влияние временной стоимости денег несущественно.

Как правило, о несущественном эффекте дисконтирования, речь идет о случаях, когда срок получения или уплаты денежных средств, связанных с оцениваемым элементом отчетности, составляет как минимум один год.

Существенность в каждом конкретном случае является предметом профессионального суждения.

Пример.

ТОО «А» получило от физического лица беспроцентный возвратный заем сроком на 2 года в сумме 2 000 000 тенге. Каким образом отразить в бухгалтерском учете операции по получению беспроцентного займа от учредителя? Какие налоговые последствия, связанные с получением беспроцентного возвратного займа ожидают организацию?

Анализ ситуации

Беспроцентный заем является займом, полученным с нерыночными условиями.

Для определения справедливой стоимости нерыночного займа необходимо продисконтировать будущие выплаты по займу по рыночной ставке процента.

За рыночную ставку процента возьмем средневзвешенную ставку вознаграждения аналогичной заемной банковской операции, предполагая, что она равна 14 %.

Таким образом, на момент первоначального признания справедливая стоимость беспроцентного займа, составит: 2 000 000 × 1/(1 + 0,14)² = 1 538 935 тенге.

Тогда, сумма материальной выгоды ТОО «А», которая, представляет собой экономию в виде невыплаченного вознаграждения по полученному займу на нерыночных условиях, за год составит: 2 000 000 - 1 538 935 = 461 065 тенге. Иными словами эту сумму можно назвать дисконтом или скидкой по займу.

Если бы ТОО «А» оформил заем на рыночных условиях, например в банке, то сумма в размере 461 065 тенге представляла бы собой сумму финансовых расходов по вознаграждению, начисленному по нему.

Так как последующая оценка займа осуществляется по амортизированной стоимости, то сумма скидки по займу будет списана следующим образом:

Таблица

Амортизация полученного займа ТОО «А»

В бухгалтерском учете ТОО «А» будут составлены следующие бухгалтерские проводки:

Таблица

Учет займа полученного от генерального директора (учредителя) ТОО «А»

Таким образом, финансовое обязательство в виде полученного займа, первоначально признаваемое в бухгалтерском учете составляет 1 538 935 тенге, а заем, фактически подлежащий погашению составляет 2 000 000 тенге.

Поскольку заем по своей сути является возвратным, то у заемщика, в данном случае у ТОО «А» не возникает безвозмездно полученного дохода, подлежащего налогообложению. То есть, в совокупный годовой доход заемщика - ТОО «А» для исчисления КПН, сумма полученного займа не включается.

Однако, в том случае, если кредитор «простит долг», то заемщик включит сумму займа в СГД для целей исчисления КПН на основании пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса.

Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 84 Налогового кодекса, в целях налогообложения в качестве дохода не рассматривается доход, возникающий в связи с признанием обязательства в бухгалтерском учете в соответствии с МСФО и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в виде положительной разницы между размером фактически подлежащего исполнению обязательства и стоимостью данного обязательства, признанной в бухгалтерском учете.

Таким образом, на основании вышеуказанной нормы Налогового кодекса, сумма материальной выгоды (сэкономленное вознаграждение) в размере 461 065 тенге КПН не облагается.

Если эффект дисконтирования можно признать несущественным, то справедливая стоимость займа на момент первоначального признания будет равна сумме займа, по которой он будет погашен. МСФО допускают в случае несущественности суммы не учитывать сумму «сэкономленного вознаграждения».

В этом случае проводки по учету полученного займа будут следующими:

Мнение автора. В любом случае, независимо от того, признается эффект дисконтирования существенным или нет, сэкономленное вознаграждение по полученному беспроцентному займу КПН не облагается.

НДС. В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 231 Налогового кодекса РК предоставление кредита (займа, микрокредита) признается облагаемым оборотом по реализации работ, услуг. При этом согласно подпункту 3-1 пункта 3 статьи 238 Налогового кодекса РК, размер облагаемого оборота определяется на основе вознаграждения.

В соответствии со статьей 12 Налогового кодекса, вознаграждение - все выплаты связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика заимодателем, взаимосвязанной стороной.

Мнение автора. По договорам беспроцентного займа, выплата вознаграждения не предусматривается, следовательно, облагаемый оборот по НДС отсутствует.

2. Относительно признания затрат (аренда помещения под офис и производственный цех, услуги связи, услуги банка, заработная плата, налоги, амортизация компьютера) в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухгалтерский учет затрат. Указанные Вами затраты, частично будут признаны расходами периода (аренда помещения под офис, услуги банка, заработная плата непроизводственных рабочих, налоги на собственность, начисленные по объектам непроизводственной сферы, амортизация компьютера др.), а частично учтены на счетах 8 раздела Типового плана счетов, с последующей капитализацией, при закрытии отчетного периода, на счета 1320 «Готовая продукция» или 1340 «Незавершенное производство» (все затраты, связанные с производством продукции).

Рекомендуемая корреспонденция счетов:

Налоговый учет. Административные расходы и другие расходы периода относятся на вычеты в том периоде, в котором они возникли независимо от того, был получен доход в этом же периоде или нет (при условии наличия подтверждающих расходы документов). Производственные затраты относятся на вычеты через себестоимость реализованной продукции.