26.08.2002
Данный материал выражает мнение автора и носит рекомендательный характер. Материал основан на нормативных актах, действующих на момент публикации.
Учет вкладов в уставный капитал
Уставный капитал. Что может быть проще? - скажет каждый бухгалтер. И будет прав и не прав. Жизнь не стоит на месте, и вот ваше предприятие вкладывает средства в качестве части уставного капитала в другое предприятие. Как организовать учет таких операций? Как правильно отразить полученные дивиденды? Конечно, с такими проблемами чаще сталкиваются молодые, неопытные бухгалтеры, но и специалистам своего дела, будет небезынтересно еще раз вспомнить об основных моментах, на которые каждому бухгалтеру следует обратить пристальное внимание.
В соответствии с Гражданским кодексом Республики Казахстан определены порядок образования, права и обязанности хозяйственных товариществ. В статье 58 ГК РК хозяйственное товарищество характеризуется как коммерческая организация с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным капиталом, а имущество, созданное и приобретенное хозяйственным товариществом в процессе его деятельности, принадлежит товариществу на праве собственности. Вкладом в уставный капитал хозяйственных товариществ могут быть денежные средства, ценные бумаги, вещи, имущественные права, в том числе интеллектуальная собственность, и иное имущество.
Каждый хозяйствующий субъект при его создании должен иметь учредительные документы, главным из которых является устав. Учредительные документы нотариально заверяются и проходят государственную регистрацию в органах юстиции. В уставе субъект объявляет уставный капитал, который состоит из вкладов учредителей (участников) товарищества. Оценка вкладов производится по соглашению сторон.
Хозяйственные товарищества могут создаваться в форме:
полного товарищества - уставный капитал определяется его учредителями, но не может быть менее минимального размера, установленного законодательными актами (статья 64 ГК РК);
коммандитного товарищества размер уставного капитала не может быть менее минимального размера, установленного законодательными актами. Совокупный размер вкладчиков может составлять 50% уставного капитала коммандитного товарищества (статья 74 ГК РК);
товарищества с ограниченной ответственностью - размер уставного капитала определяется учредителями товарищества и не может быть менее минимального размера, установленного законодательством (статья 78 ГК РК);
товарищества с дополнительной ответственностью - размер уставного капитала определяется также, как в товариществе с ограниченной ответственностью, но участники этого товарищества отвечают по его обязательствам своими вкладами в уставный капитал, а при недостаточности этих сумм своим имуществом в размере, кратном внесенным им вкладам (статья 84 ГК РК);
акционерного общества - уставный капитал равен суммарной номинальной стоимости всех объявленных к выпуску акций, но не может быть менее минимального размера, предусмотренного законодательством. Открытая подписка на акции не допускается до полной оплаты уставного капитала (статья 88 ГК РК);
дочернее и зависимое хозяйственные товарищества - уставный капитал образуется от взаимного участия акционерных обществ друг в друге;
производственный кооператив - уставный капитал формируется за счет вложенного пая членов кооператива (статья 97 ГК РК);
государственное предприятие - основывается на праве хозяйственного владения или оперативного управления (статья 102 ГК РК);
некоммерческие организации - создаются и финансируются собственниками для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера (статья 105 ГК РК).
Хозяйствующие субъекты могут производить финансовые вложения в виде имущественной и интеллектуальной деятельности в уставные капиталы других субъектов посредством приобретения пакета акций с целью получения предпринимательского дохода, процента или прироста капитала, а также в целях оказания влияния на их деятельность, то есть приобретение возможности определять решения, принимаемые таким обществом, устанавливать контроль над ним. Эти вложения называются инвестициями.
В соответствии со стандартом бухгалтерского учета 13 "Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние товарищества" и методических рекомендаций к нему, если приобретено более 50% акций инвестируемого объекта с правом голоса, то это приобретение позволяет установить контроль. Инвестор при установлении контроля признается основным товариществом, а инвестируемый объект - дочерним хозяйственным товариществом. Если же другое юридическое лицо имеет более 20% его голосующих акций (статья 95 ГК РК), то акционерное общество признается зависимым хозяйственным товариществом. Соответственно владение менее 20% голосующих акций другого субъекта позволяет установить совместный контроль.
Вклады могут производиться любыми активами (денежными средствами, основными средствами, нематериальными активами, товарно-материальными запасами).
При этом производятся следующие бухгалтерские записи:
а) на сумму объявленного уставного капитала:
дебет 511 "Неоплаченный капитал"
кредит 501 "Простые акции", 502 "Привилегированные акции", 503 "Вклады и паи" в уставный капитал;
б) на сумму вклада:
дебет 101-106 "Нематериальные активы", 122-125 "Основные средства", 201-206, 208, 221, 222 "Товарно-материальные запасы", 431 "Наличность на валютном счете", 441 "Наличность на расчетном счете", 451 "Наличность в кассе в национальной валюте", 452 "Наличность в кассе в иностранной валюте"
кредит 511 "Неоплаченный капитал".
Документальное оформление бухгалтерских записей зависит от видов вложенных средств. Так нематериальные активы и основные средства приходуются на основании Акта приемки-передачи (перемещения) основных средств (нематериальных активов) с открытием инвентарных карточек, товарно-материальные запасы -на основании счетов-фактур, приходных ордеров с внесением их в карточки складского учета материалов. Денежные средства на основании выписок с расчетного (текущего), валютного счетов, наличные денежные средства - на основании приходных кассовых ордеров.
В течение года уставный капитал хозяйствующего субъекта должен быть сформирован.
Сторона, вкладывающая собственные средства в уставные капиталы других субъектов, производит в эти субъекты инвестиции, которые могут быть:
финансовые - активы, которыми субъект владеет в целях получения дохода, прироста инвестиционного капитала или получения прочей выгоды, а также инвестиции в недвижимость, которая находится в эксплуатации (СБУ 8 "Учет финансовых инвестиций);
инвестиции в дочерние, зависимые, совместно контролируемые юридические лица - для осуществления контроля над ним, то есть права определять финансовую и иную политику инвестируемого субъекта с целью получения выгоды от его деятельности (СБУ 13 "Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние товарищества", СБУ 14 Учет инвестиций в зависимое хозяйственное товарищество", СБУ 15 "Отражение в финансовой отчетности доли участия по совместной деятельности").
Инвестиции в дочерние, зависимые, совместно контролируемые юридические лица могут быть учтены одним из двух методов:
а) методом долевого участия - метод учета, при котором инвестиции в момент приобретения отражаются по покупной стоимости с дальнейшим увеличением (уменьшением) их стоимости по мере признания доли инвестора в изменениях чистых активов зависимого хозяйственного товарищества, в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности признается как доход (убыток);
б) методом стоимости - при котором инвестиции в момент приобретения отражаются по покупной стоимости. Доход от инвестиций признается в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности инвестора в размере причитающихся дивидендов от общей суммы накопленного чистого дохода зависимого хозяйственного товарищества, возникших после даты приобретения.
Метод долевого участия характеризуется следующими признаками:
доля участия в чистом доходе зависимого хозяйственного товарищества отражается инвестором в увеличении балансовой стоимости инвестиций и признается доходом от долевого участия;
доля участия в убытках зависимого хозяйственного товарищества отражается в уменьшении балансовой стоимости инвестиций и признается убытком от долевого участия;
сумма причитающихся дивидендов отражается инвестором в уменьшении балансовой стоимости инвестиций.
Например. Инвестор владеет 35% акций зависимого товарищества стоимостью 70 000 тыс. тенге:
а) на покупную стоимость инвестиций:
дебет 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
кредит 441 "Наличность на расчетном счете" - 70 000 тенге.
По итогам года:
- чистый доход зависимого товарищества составил - 30 000 тенге;
- объявлены дивиденды - 15 000 тенге (после удержания 15% у источника выплаты).
Инвестор должен отражать свою долю в доходах зависимого товарищества:
а) на долю чистого дохода:
дебет 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
кредит 871 "Доход (убыток) от долевого участия в других организациях"
30 000 тенге х 35% = 10 500 тенге;
б) на долю дивидендов:
дебет 332 "Начисленные проценты"
кредит 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
15 000 тенге х 35% = 5 250 тенге.
Если по результатам деятельности зависимое хозяйственное товарищество несет убытки, то инвестор признает свою долю участия в убытках этого товарищества, при этом уменьшается балансовая стоимость инвестиций.
Например. Зависимое хозяйственное товарищество получило убыток 50 000 тенге. Дивиденды к выплате (по привилегированным акциям) составили 25 000 тенге:
на долю участия в убытках:
дебет 871 "Доход (убыток) от долевого участия в других организациях" кредит 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
50 000 тенге х 35% = 17 500 тенге;
на долю дивидендов:
дебет 332 "Начисленные проценты"
кредит 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
25 000 тенге х 35% = 8 750 тенге.
Если зависимое хозяйственное товарищество производит переоценку активов, то инвестор должен отражать свою долю в этих изменениях.
Например. Зависимое хозяйственное товарищество дооценило основные средства на сумму 10 000 тенге. Чистая прибыль составила 20 000 тенге, дивиденды - 8 000 тенге.
На долю дооценки активов:
дебет 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
кредит 542 "Дополнительно неоплаченный капитал от переоценки инвестиций"
10 000 тенге х 35% = 3 500 тенге;
на долю доходов:
дебет 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
кредит 871 "Доход (убыток) от долевого участия в других организациях"
20 000 тенге х 35% = 7 000 тенге;
на долю дивидендов:
дебет 332 "Начисленные проценты"
кредит 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
8 000 тенге х 35% = 2 800 тенге.
При выбытии инвестиций сумма переоценки признается как нераспределенный доход:
дебет 542 "Дополнительно неоплаченный капитал от переоценки инвестиций"
кредит 561 "Нераспределенный доход (непокрытый убыток) отчетного года" - 3 500 тенге.
Возврат инвестиций отражается:
дебет 441 "Наличность на расчетном счете"
кредит 142 "Инвестиции в зависимые товарищества" - 56 700 тенге.
При использовании метода стоимости доход от инвестиций в момент приобретения отражается по покупной стоимости. Доход от инвестиций признается в размере причитающихся дивидендов, но дивиденды, полученные за период до момента приобретения инвестиций, рассматриваются как возврат капитала и отражаются в уменьшении балансовой стоимости инвестиций.
Этот метод применяется инвестором при составлении финансовой отчетности, когда:
- зависимое хозяйственное товарищество действует в условиях долгосрочных ограничений (находится под надзором властей, которые могут вмешиваться в его дивидендную политику; их деятельность осуществляется за границей, в стране, где существуют ограничения на перевод чистого дохода за границу; изменения в политической ситуации, которые могут привести к возникновению ограничений деятельности зависимого хозяйственного товарищества);
- инвестиции приобретены с целью реализации в ближайшем будущем.
Например. Приобретены 1 мая 35% акций зависимого хозяйственного товарищества за 500 000 тенге: us в момент приобретения:
дебет 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
кредит 441 "Наличность на расчетном счете" - 500 000 тенге.
В конце года объявлены дивиденды 40 000 тенге:
на сумму причитающихся дивидендов за 8 месяцев:
дебет 332 "Начисленные проценты"
кредит 724 "Дивиденды по акциям и доходы в виде процентов"
40 000 тенге х 35% = 14 000 тенге;
дивиденды за период с 1.01.01 по 1.05.01 (до момента приобретения инвестиций) отражаются в уменьшении балансовой стоимости инвестиций:
дебет 332 "Начисленные проценты"
кредит 142 "Инвестиции в зависимые товарищества"
40 000 тенге - 14 000 тенге = 26 000 тенге.
Уставный капитал может изменяться в соответствии со статьями: 42 пункт 6, 74 пункт 3, 78 пункт 2, статьями 89, 90 Гражданского кодекса от 27 декабря 1994 года и статьей 15 пункты 3, 4 Закона "Об акционерных обществах" от 10 июля 1998 года № 281-1 в сторону увеличения или уменьшения, что влечет за собой перерегистрацию субъекта в государственных органах.
В. Назарова, к.э.н., доцент КЭУ им. Т. Рыскулова
