О необходимости представления "нулевой " налоговой отчетности
Салтанат Сулейменова - менеджер
отдела налогообложения
"Эрнст энд Янг" в Казахстане
Салтанат Сулейменова - менеджер отдела налогообложения "Эрнст энд Янг" в Казахстане. Специализируется по вопросам налогообложения юридических лиц. Консультирует клиентов в производственной, нефтегазовой и сервисной отраслях по вопросам налогового планирования, международных операций и местного налогообложения. Участвовала в разрешении споров между клиентами и налоговыми органами Казахстана. Работала в Бакинском офисе компании "Эрнст энд Янг" в Азербайджане, где консультировала клиентов по вопросам налогообложения в нефтегазовой отрасли.
Эльдар Ли - ведущий специалист отдела налогообложения "Эрнст энд Янг" в Казахстане. Эльдар консультирует по вопросам международного налогового планирования и по вопросам международного и местного налогообложения юридических лиц для широкого круга казахстанских и иностранных предприятий. Имеет большой опыт представления интересов и защиты клиентов во время налоговых проверок и участия в переговорах с налоговыми органами Казахстана по спорным вопросам налогообложения.
В связи с введением в действие нового Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (Налоговый кодекс) с 1 января 2002 года у бухгалтеров возникает множество вопросов, связанных с интерпретацией его положений. Одним из таких вопросов является вопрос о необходимости представления в налоговые органы "нулевой" налоговой отчетности по разным видам налогов и других обязательных платежей в бюджет. Очевидно, что подготовка и представление "нулевой" налоговой отчетности занимает значительное время и представляет собой дополнительную нагрузку для бухгалтеров. Именно это вызвало у нас желание определить, действительно ли в соответствии с Налоговым кодексом представление в налоговые органы "нулевой" налоговой отчетности необходимо.
Ниже мы предлагаем вашему вниманию наши комментарии по данному вопросу в отношении корпоративного подоходного налога, налога на добавленную стоимость, налогов, удерживаемых у источника выплаты (корпоративного подоходного налога и индивидуального подоходного налога), а также социального налога. Пожалуйста, примите во внимание, что продолжение данной статьи, содержащее наши комментарии в отношении налога на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, земельного налога, налога на транспортные средства и платы за загрязнение окружающей среды, а также наши выводы относительно необходимости представления в налоговые органы "нулевой" налоговой отчетности, будет опубликовано в следующем номере журнала.
ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
Прежде всего хотелось бы отметить несоответствие друг другу положений Налогового кодекса. Так, пункт 4 статьи 68 гласит: "В случае отсутствия определенных данных, подлежащих отражению в налоговой декларации и(или) расчетах, соответствующие приложения к ним, установленные уполномоченным государственным органом, не представляются".
На наш взгляд, данное положение Налогового кодекса можно интерпретировать так, что "нулевая" налоговая отчетность должна представляться в налоговые органы, тогда как представление соответствующих приложений к данной отчетности не требуется. Таким образом, вышеуказанный пункт может быть истолкован как противоречащий положениям Налогового кодекса в отношении правил представления налоговой отчетности по определенным налогам. Однако следует отметить, что в пункте 4 статьи 68 акцент делается на вопросе о необходимости представления приложений к налоговой отчетности, в то время как положения Налогового кодекса, относящиеся к тому или иному налогу, определяют порядок представления самой налоговой отчетности.
Таким образом, мы считаем, что решение относительно того, должна ли представляться налоговая отчетность, должно быть основано на положениях Налогового кодекса, определяющих порядок представления налоговой отчетности по каждому отдельному виду налога, которые мы обсуждаем ниже.
КОРПОРАТИВНЫЙ ПОДОХОДНЫЙ НАЛОГ
Налоговой отчетностью по корпоративному подоходному налогу являются декларация по корпоративному подоходному налогу и расчеты сумм авансовых платежей, подлежащих уплате за период до и после сдачи декларации по корпоративному подоходному налогу. В соответствии со статьями 126 и 137 Налогового кодекса декларация по корпоративному подоходному налогу и расчеты сумм авансовых платежей, подлежащих уплате за период до и после сдачи декларации по корпоративному подоходному налогу, представляются плательщиками корпоративного подоходного налога.
Далее рассмотрим понятие "плательщика корпоративного подоходного налога", которое определено в статье 77 Налогового кодекса следующим образом: "К плательщикам корпоративного подоходного налога относятся юридические лица - резиденты Республики Казахстан, за исключением Национального банка Республики Казахстан и государственных учреждений, а также юридические лица-нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение или получающие доходы из источников в Республике Казахстан".
Следовательно, в соответствии с Налоговым кодексом декларация по корпоративному подоходному налогу и расчеты сумм авансовых платежей, подлежащих уплате за период до и после сдачи декларации по корпоративному подоходному налогу, должны представляться в налоговые органы плательщиками корпоративного подоходного налога в любом случае, даже если данные отчеты "нулевые".
НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ (НДС)
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса, декларации по НДС обязаны представлять плательщики НДС, которыми, в соответствии со статьей 207 Налогового кодекса, являются "лица, которые встали на учет по налогу на добавленную стоимость в Республике Казахстан в соответствии со статьей 208 настоящего Кодекса, за исключением государственных учреждений". Также статья 207 Налогового кодекса устанавливает, что "Плательщиками налога на добавленную стоимость при импорте товаров являются лица, импортирующие эти товары на территорию Республики Казахстан, в соответствии с таможенным законодательством Республики Казахстан".
Таким образом, декларации по НДС должны представляться в налоговые органы лицами, вставшими на учет по НДС в Республике Казахстан, независимо от того, являются данные декларации "нулевыми" или нет, а также лицами, импортирующими товары на территорию Республики Казахстан.
НАЛОГИ, УДЕРЖИВАЕМЫЕ У ИСТОЧНИКА ВЫПЛАТЫ
(Корпоративный подоходный налог и индивидуальный подоходный налог)
В соответствии с Налоговым кодексом обязательство по удержанию и перечислению в бюджет налога у источника выплаты возлагается на налогового агента. Соответственно, налоговые агенты также обязаны представлять расчеты по корпоративному подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты, а также расчеты по индивидуальному подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты. Понятие "налоговый агент" определено в Налоговом кодексе следующим образом:
"Налоговый агент - юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, частный нотариус, адвокат, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налогов, удерживаемых у источника выплаты".
Таким образом, в соответствии с Налоговым кодексом расчеты по корпоративному подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты, а также расчеты по индивидуальному подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты, должны представляться в налоговые органы только теми предприятиями (а также индивидуальными предпринимателями, частными нотариусами и адвокатами), которые в течение отчетного квартала выплачивали доходы, облагаемые у источника выплаты. Из этого следует, что если выплаты доходов, облагаемых у источника выплаты, не производились в течение отчетного квартала, "нулевые" расчеты за данный квартал представляться не должны. Также следует отметить, что определение "налогового агента" позволяет сделать вывод, что предприятия (а также индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и адвокаты) могут быть налоговыми агентами в одном отчетном квартале и могут не быть налоговыми агентами в другом.
СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ
В отношении социального налога статья 322 Налогового кодекса устанавливает, что "Декларация по социальному налогу представляется в налоговые органы ежеквартально, не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным кварталом". Таким образом, в отличие от других налогов, в отношении социального налога Налоговый кодекс не определяет, кто должен представлять декларации. Поэтому, принимая во внимание, что в отношении большинства видов налогов Налоговый кодекс устанавливает, что налоговая отчетность представляется плательщиками данных налогов, мы считаем, что декларации по социальному налогу должны также представляться плательщиками социального налога, которые определены в статье 315 Налогового кодекса следующим образом:
"Плательщиками социального налога являются:
1) юридические лица - резиденты Республики Казахстан, а также нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, филиалы и представительства иностранных юридических лиц;
2) индивидуальные предприниматели, за исключением применяющих специальные налоговые режимы, кроме специального налогового режима для отдельных видов деятельности;
3) частные нотариусы, адвокаты".
Принимая во внимание вышеизложенное, мы считаем, что декларации по социальному налогу должны представляться плательщиками социального налога в любом случае, даже если данные декларации "нулевые".
НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ И ИНДИВИДУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ
В соответствии со статьей 359 Налогового кодекса декларацию и расчет сумм текущих платежей по налогу на имущество обязаны представлять плательщики налога на имущество (за исключением юридических лиц, осуществляющих расчеты с бюджетом в специальном налоговом режиме для производителей сельскохозяйственной продукции).
Плательщиками налога на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в соответствии со статьей 351 Налогового кодекса являются:
1) юридические лица, имеющие объект налогообложения на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления на территории Республики Казахстан;
2) индивидуальные предприниматели, имеющие объект налогообложения на праве собственности на территории Республики Казахстан.
Статья 353 Налогового кодекса определяет объекты обложения налогом на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей следующим образом:
Объектом налогообложения для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей являются основные средства (в том числе объекты, находящиеся в составе жилого фонда) и нематериальные активы.
Нематериальными активами являются нематериальные объекты, определенные в бухгалтерском учете в соответствии с законодательством Республики Казахстан по бухгалтерскому учету.
Принимая во внимание вышеуказанные положения Налогового кодекса, декларацию и расчет сумм текущих платежей по налогу на имущество обязаны представлять:
1. Юридические лица, имеющие на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления на территории Республики Казахстан основные средства (в том числе объекты, находящиеся в составе жилого фонда) и нематериальные активы;
2. Индивидуальные предприниматели, имеющие на праве собственности на территории Республики Казахстан основные средства (в том числе объекты, находящиеся в составе жилого фонда) и нематериальные активы.
Следовательно, в случае отсутствия вышеуказанных объектов налогообложения представление "нулевой" декларации и расчета сумм текущих платежей по налогу на имущество не требуется.
ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ
В отношении земельного налога, по нашему мнению, положения Налогового кодекса довольно ясны. Статья 344 устанавливает, что декларацию по земельному налогу, а также расчет текущих платежей по земельному налогу представляют юридические лица, индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и адвокаты по месту нахождения объектов обложения, т.е. земельных участков. Основываясь на данных положениях Налогового кодекса, мы считаем, что при отсутствии земельных участков "нулевые" декларация и расчет текущих платежей по земельному налогу представляться не должны.
НАЛОГ НА ТРАНСПОРТНЫЕ СРЕДСТВА
В соответствии со статьей 350 Налогового кодекса декларацию по налогу на транспортные средства представляют юридические лица плательщики налога на транспортные средства. Плательщиками налога на транспортные средства в соответствии со статьей 345 Налогового кодекса являются физические лица, имеющие объекты обложения на праве собственности, и юридические лица, их структурные подразделения, имеющие объекты обложения на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления.
Также Налоговый кодекс устанавливает, что объектами обложения налогом на транспортные средства являются транспортные средства, за исключением прицепов, подлежащие государственной регистрации и(или) состоящие на учете в уполномоченном органе.
Принимая во внимание вышеизложенное, декларацию по налогу на транспортные средства обязаны представлять юридические лица, имеющие транспортные средства, за исключением прицепов, подлежащие государственной регистрации и(или) состоящие на учете в уполномоченном органе. Из этого следует, что при отсутствии объектов налогообложения "нулевая" декларация по налогу на транспортные средства представляться в налоговые органы не должна.
ПЛАТА ЗА ЗАГРЯЗНЕНИЕ ОКРУЖАЮЩЕЙ СРЕДЫ
Еще одним видом обязательных платежей в бюджет, по которому возникает вопрос представления "нулевой" отчетности, является плата за загрязнение окружающей среды.
В соответствии со статьей 465 Налогового кодекса расчет сумм текущих платежей и декларацию по плате за загрязнение окружающей среды представляют плательщики платы. Статья 460 устанавливает, что плательщиками платы являются физические и юридические лица, осуществляющие деятельность на территории Республики Казахстан в порядке специального природопользования.
Далее Закон Республики Казахстан от 15 июля 1997 года № 160-1 "Об охране окружающей среды" предусматривает следующее:
Природные ресурсы предоставляются в природопользование на основании: лицензий на пользование природными ресурсами и осуществление отдельных видов деятельности в области охраны окружающей среды;
решений местных исполнительных органов или постановлений Правительства Республики Казахстан о предоставлении природных ресурсов в природопользование;
договоров (контрактов) на природопользование.
Таким образом, можно сделать вывод, что отчетность по плате за загрязнение окружающей среды должна представляться только физическими и юридическими лицами, имеющими вышеуказанные лицензии, решения и контракты на природопользование. Следовательно, "нулевые" расчеты сумм текущих платежей и декларация по плате за загрязнение окружающей среды не должны представляться юридическими лицами, не имеющими таких лицензий, решений и контрактов.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Как видно из вышеизложенного, требования Налогового кодекса о представлении "нулевой" налоговой отчетности неоднозначны в отношении разных налогов, т.е. по некоторым налогам представление "нулевой" отчетности требуется, а по некоторым - нет. Таким образом, мы считаем, что у многих предприятий есть законное право не представлять "нулевую" налоговую отчетность по некоторым видам налогов и других обязательных платежей в бюджет, при соблюдении определенных условий, оговариваемых выше.
Также хотелось бы отметить, что зачастую, несмотря на положения Налогового кодекса, на практике налоговые комитеты требуют представления налоговой отчетности, представление которой не требуется в соответствии с Налоговым кодексом, и в некоторых случаях начисляют административные штрафы за непредставление такой налоговой отчетности. В таких случаях мы предлагаем налогоплательщикам отстаивать свои законные права, ссылаясь на нормы налогового законодательства, чтобы не создавать прецеденты и не увеличивать свой и без того достаточный объем работы по подготовке налоговой отчетности.
