20.10.2026
Экономические преступления: кого наказывает государство и кому достаётся выгода?
Токбулатов Т.И.,
экс-судья
Несколько лет назад я уже писал о проблемах, связанных с лжепредпринимательством и уклонением от уплаты налогов. За это время законодательство изменилось, изменились подходы правоохранительных и налоговых органов, однако сама проблема не исчезла. Более того, в некоторых случаях она приобрела новые формы.
На практике нередко встречается следующая схема: одно предприятие выписывает счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг либо поставки товаров, а другое предприятие использует эти документы при составлении налоговой отчётности и тем самым уменьшает свои налоговые обязательства. При этом основное внимание государства зачастую сосредоточено на предприятии, которое выписало фиктивные счета-фактуры.
Но возникает вполне практический вопрос: кому в конечном итоге была нужна эта схема и у кого осталась экономическая выгода?
Как правило, фиктивное предприятие регистрируется на номинальное лицо, не имеет необходимых активов, работников, имущества и реальной хозяйственной деятельности. Его основная функция заключается в оформлении документов. Если такое лицо привлечено к ответственности по статье 216 УК РК, это само по себе ещё не означает, что государству возмещён причинённый ущерб.
Экономический результат схемы находится у другого участника — предприятия, которое использовало фиктивные документы для уменьшения налогов. Последний является единственными выгодоприобретателем деятельности лжепредприятии. Уклонение от уплаты налогов происходит не путем выписки подложных счетов фактур, а использованием их в налоговых декларациях. Только в предприятиях, использующих подложные счета фактуры при сдаче декларации, аккумулируются сокрытые от государства средства. Они имеют активы, за счет которых государство действительно может получить возмещение ущерба.
При таких обстоятельствах активизацию деятельности правоохранительных органов в отношении лжепредприятий и бездействие в отношении уклонистов от уплаты налогов нельзя оценивать как должный уровень защиты интересов государства и общества. Такая политика не приводит к реальной защите интересов государства, а только увеличивает количество осужденных лиц.
Поэтому, на мой взгляд, эффективность борьбы с экономическими преступлениями нельзя оценивать только количеством выявленных лжепредприятий и вынесенных приговоров. Необходимо устанавливать всю цепочку: кто выписал фиктивный документ, кто его использовал, каким образом он отразился в налоговой отчётности, кто получил экономическую выгоду и где в результате оказались денежные средства. Иначе может возникнуть парадоксальная ситуация: количество приговоров увеличивается, а поступления в бюджет и возмещение ущерба — нет; государство наказывает участника схемы, но деньги, ради которых эта схема создавалась, остаются у другого лица.
Фиктивная счёт-фактура — только начало схемы
При рассмотрении дел, связанных с выпиской счетов-фактур без фактического выполнения работ, оказания услуг или поставки товаров, важно не ограничиваться установлением самого факта оформления фиктивного документа. Сам по себе счёт-фактура ещё не означает уклонения от уплаты налогов. Для того чтобы понять, какой результат наступил для государства, необходимо проследить дальнейшее движение этого документа.
Допустим, предприятие А выписало предприятию Б счёт-фактуру на определённую сумму. Фактически работы не выполнялись, товары не поставлялись, услуги не оказывались. На этом действия предприятия А могут быть закончены.
Но для предприятия Б это только начало. Если оно принимает данный документ к бухгалтерскому и налоговому учёту, отражает соответствующие сведения в налоговой декларации и за счёт этого уменьшает сумму налогов, подлежащих уплате в бюджет, возникает уже совершенно иной вопрос — об уклонении от уплаты налогов. Именно поэтому при расследовании подобных дел необходимо устанавливать не только лицо, выписавшее фиктивный счёт-фактуру, но и действия его контрагента.
Кому понадобился этот документ?
Был ли он отражён в налоговой отчётности?
Какую сумму налогов в результате не уплатили?
Кто получил экономическую выгоду?
Ответы на эти вопросы позволяют понять реальную роль каждого участника.
На практике фиктивное предприятие является лишь техническим звеном. Оно может не иметь имущества, работников и денежных средств, достаточных для возмещения ущерба. Основные денежные средства остаются у предприятия, которое воспользовалось фиктивными документами и уменьшило свои налоговые обязательства.
Поэтому расследование должно идти не только от документа к его составителю, но и дальше — от документа к налоговой декларации, от декларации к размеру неуплаченного налога и, в конечном итоге, к лицу, получившему экономическую выгоду. Только такой подход позволяет установить не формального участника схемы, а её реальный экономический результат.
Фиктивные счета-фактуры не выписываются без какого либо намерения. В данном случае намерение усматривается лишь одно - пособничество путем предоставления средств совершения правонарушения.
Как правило услугами одного лжепредприятия пользуются сразу несколько контрагентов, использующих счета фактуры для последующего уклонения от уплаты налогов. То есть количество дел, возбужденных по ч. 3 ст. 216 УК, теоретический должно как минимум равняться количеству дел по ст. 245 УК. Если показатель по ст. 245 УК ниже показателя по ст. 216 УК, то необходимо рассматривать два возможных варианта:
1. лицо привлечено к ответственности по ч. 3 ст. 216 незаконно;
2. лицо, совершившее преступление предусмотренное ст. 245 УК, незаконно уведено от ответственности.
Исходя из этого, судам необходимо реагировать вынесением частного постановления в адрес правоохранительных органов по фактам упущения в работе.
Ответственность за фиктивные счета-фактуры и уклонение от налогов: где проходит граница?
Пункт 29 Нормативного Постановления ВС РК «О некоторых вопросах применения судами законодательства по делам об уголовных правонарушениях в сфере экономической деятельности» от 24 января 2020 года № 3 не полно раскрывает моделируемые самим пунктом обстоятельства дела, связанные с положениями статей 24 - 26 УК. Для полного понимания сути вопроса необходимо разделить действия по уклонению от уплаты налогов на ее составляющие - подготовительную, исполнительную и завершающую стадии. Начнем с конца.
П. 32 Постановления четко определяет момент окончания правонарушения, которое устанавливает, что «Моментом окончания уголовного правонарушения, предусмотренного статьями 244, 245 УК, является день, следующий за последним днем срока уплаты налога (платежа в бюджет), установленного налоговым законодательством». То есть уголовное правонарушение следует расценивать как оконченный состав с 11 апреля следующего года по КПН и 26 числа второго месяца, следующего за кварталом (см. ст. 355 и 425 Налогового Кодекса в редакции от 2017 года).
Постановлением не оговаривается время начала совершения правонарушения. В этом и нет необходимости, так как из смысла ст. 245 УК следует, что началом совершения следует считать время подачи декларации, в которой отражена сделка по фиктивным счетам-фактурам.
Исходя из этого, действия по предоставлению налоговой декларации в условиях не наступления сроков, предусмотренных ст. 355 и 425 НК необходимо квалифицировать как покушение на совершение правонарушения, предусмотренного ст. 245 УК РК со ссылкой на ст. 24 УК РК.
Часть 2 пункта 29 Постановления вскользь раскрывает подготовительную часть правонарушения, то есть приобретение фиктивных счетов-фактур «При задержании лица, выписавшего фиктивные счета-фактуры и (или) обналичившего денежные средства по ним, а также в других случаях, требующих проведения безотлагательных следственных действий, невыполнение которых может повлечь сокрытие или уничтожение документов, орган, ведущий уголовный процесс, в рамках начатого досудебного расследования в соответствии с частью второй статьи 122 УПК вправе инициировать налоговую проверку лица, в адрес которого выписаны фиктивные счета-фактуры, привлечь специалиста либо назначить судебно-экономическую экспертизу».
Однако дальнейшее толкование обрывается и мысль остается незаконченной. А именно как квалифицировать действия лица, уклоняющегося от уплаты налогов с использованием фиктивных счетов-фактур, если объективная сторона ст. 245 УК не была совершена, то есть декларация не представлена? Как приготовление к преступлению или покушение на него? Это имеет существенное значение, так как ответственность за первое наступает исключительно при приготовлении к тяжкому или особо тяжкому преступлению, за второе ответственность возможна и при преступлении средней тяжести.
Как при тех же обстоятельствах квалифицировать действия лица, обвиняемого по ст. 216 УК?
Приведу пример из судебной практики.
Приговором районного суда г. Астана от 2024 года гражданин А. осужден за совершение преступления, предусмотренного ч. 3 ст. 216 УК к 4 годам лишения свободы. Из приговора следует. что А. выписывал фиктивные счета-фактуры в адрес ТОО «Т». Всего было выписано фиктивных счетов-фактур на суммы 187 500 000 тенге КПН, 112 500 000 тенге НДС. Совокупность этих сумм судом признана особо крупным размером и легла в основу обоснования квалификации деяния подсудимого. Судом деяния гражданина А. признаны как оконченное преступления без ссылки на ст. 24 УК. При назначении наказания не обсуждался вопрос его определения с учетом требовании ст. 56 УК.
Можно ли согласиться с выводами суда? Думаю, что нет.
Согласно п. 18 Постановления ущербом, причиненным в результате совершения действий по выписке счетов-фактур без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, является сумма налога и других обязательных платежей, от уплаты которых уклонился контрагент. Сумма определяется актом налоговой проверки.
Из акта налоговой проверки от февраля 2023 года следует, что ТОО «Т» не предоставляло декларации на сумму КПН в размере 187 500 000 тенге, соответственно не уклонялось от уплаты этого налога. Следует отметить, что процедура оспаривания акта налоговой проверки прошла все судебные инстанции и Постановлением Верховного Суда признана законной.
В данном случае сторона защиты явно доработала, не потребовала от стороны обвинения неукоснительного соблюдения требовании п. 18 Постановления. Выполнение последнего несомненно привело бы квалификации деянии А. в этой части как покушение с назначением наказания с учетом требовании ст. 56 УК.
Более того, сторона защиты упустила уникальный шанс добиться оправдательного приговора. Работу адвокатов Астаны выполнила прокуратура Карагандинской области, но об этом в следующей части статьи.
