12.05.2015
Данный материал выражает мнение автора и носит рекомендательный характер. Материал основан на нормативных актах, действующих на момент публикации.
О. Мельник, руководитель Центра развития бизнеса «МSK company»,
практикующий бухгалтер, налоговый консультант
ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДИВИДЕНДОВ ПРИ РАСПРЕДЕЛЕНИИ ЧАСТИ ЧИСТОГО ДОХОДА ТОО МЕЖДУ ЕГО УЧАСТНИКАМИ-РЕЗИДЕНТАМИ
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса в целях налогообложения к дивидендам относится часть чистого дохода, распределяемого юридическим лицом между его учредителями, участниками.
Согласно пункту 1 статьи 8 Закона Республики Казахстан «О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» участниками товарищества с ограниченной ответственностью являются его учредители, а также лица, получившие право на долю в имуществе товарищества после его создания.
При этом согласно пункту 1 статьи 40 вышеуказанного Закона распределение между участниками чистого дохода, полученного товариществом по результатам его деятельности за год, производится в соответствии с решением очередного общего собрания участников товарищества, посвященного утверждению результатов деятельности товарищества за соответствующий год.
Статьей 40 Гражданского кодекса определено, что учредителями юридического лица могут быть собственники имущества либо уполномоченные ими органы или лица.
Таким образом, учредителем (участником) товарищества с ограниченной ответственностью (ТОО) могут являться как физические, так и юридические лица.
I. Рассмотрим порядок налогообложения доходов в виде дивидендов, в случае если учредителем (участником) ТОО является юридическое лицо - резидент.
Согласно подпункту 17 пункту 1 статьи 85 Налогового кодекса в совокупный годовой доход юридического лица - резидента включаются все виды доходов налогоплательщика, в том числе дивиденды.
При этом, учитывая то, что дивиденды выплачиваются учредителю (участнику) с чистого дохода ТОО, законодатель предоставил право лицу, получившему дивиденды, корректировать свой совокупный годовой доход.
Так согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 99 Налогового кодекса из совокупного годового дохода налогоплательщиков подлежат исключению дивиденды, кроме дивидендов, выплачиваемых закрытыми паевыми инвестиционными фондами рискового инвестирования и акционерными инвестиционными фондами рискового инвестирования.
Ситуация 1. Компания «А» имеет долю в уставном капитале ТОО «В» в размере 30%. Чистый доход ТОО «В», идущий на выплату дивидендов по решению общего собрания участников от 01.04.2014 года составил 30 000 000 тенге.
Разбор ситуации (в тенге).
Компания «А» обязана полученную сумму дивидендов включить в совокупный годовой доход при исчислении корпоративного подоходного налога (КПН) за 2014 год. При этом Компания «А» вправе на сумму дивидендов применить корректировку совокупного годового дохода.
Таким образом, Компания «А» отражает сумму дивидендов 9 000 000 в строках 100.00.004 и 100.00.006 Декларации по КПН за 2014 год по форме 100.00.
При этом ТОО «В» сумму выплаченных дивидендов не имеет право относить на вычеты при расчете КПН, поскольку в соответствии с МСФО выплаченные дивиденды не признаются расходом в бухгалтерском учете. В этой связи выплаченная сумма дивидендов не подлежит отражению ТОО «В» в Декларации по КПН.
Необходимо отметить, что с 1 января 2015 года согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 99 Налогового кодекса нормы относительно возможности корректировки совокупного годового дохода не применяются к дивидендам, выплачиваемым юридическим лицом, которое производит уменьшение исчисленного в соответствии со статьей 139 Налогового кодекса КПН на 100% (за исключением организации, реализующей инвестиционный приоритетный проект, в рамках инвестиционного контракта, заключенного в соответствии с законодательством Республики Казахстан об инвестициях), в случае начисления таких дивидендов за период, который входит в налоговый период, в котором произведено такое уменьшение.
К таким налогоплательщикам относятся юридические лица, которым предоставлено право уменьшения КПН на 100% в соответствие со статьями 135, 135-1, 135-3 и главой 17 Налогового кодекса, в том числе:
организации социальной сферы,
автономные организации образования,
организации, осуществляющие деятельность на территории специальных экономических зон,
организация, осуществляющая деятельность по организации и проведению международной специализированной вставки на территории Республики Казахстан.
Кроме того, с 1 января 2015 года пункт 1 статьи 143 Налогового кодекса дополнен подпунктом 4, согласно которому к доходам юридических лиц, облагаемым у источника выплаты, относятся дивиденды, выплачиваемым юридическим лицом, которое производит уменьшение исчисленного в соответствии со статьей 139 Налогового кодекса корпоративного подоходного налога на 100% (за исключением организации, реализующей инвестиционный приоритетный проект).
Согласно пункту 3 статьи 147 Налогового кодекса доходы, облагаемые у источника выплаты, за исключением доходов нерезидентов из источников в Республике Казахстан, подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 15%. При этом согласно статье 146 Налогового кодекса налоговый агент (лицо, выплачивающее дивиденды) обязан представить расчет по суммам КПН, удержанного у источника выплаты, не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за кварталом, в котором была произведена выплата.
Вместе с тем согласно статье 139 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму КПН на сумму КПН, удержанного у источника с доходов в виде дивидендов.
Ситуация 2. Компания «А» имеет долю в уставном капитале ТОО «В» в размере 30%. ТОО «В» - организация, осуществляющая деятельность на территории специальной экономической зоны «Морт порт Актау».
Чистый доход ТОО «В», идущий на выплату дивидендов по решению общего собрания участников от 01.04.2015 года, составил 30 000 000 тенге. Выплата произведена в апреле 2015 года.
Разбор ситуации (в тенге).
1. ТОО «В» при выплате дивидендов компании «А» обязано:
1) удержать КПН по ставке 15%:
сумма дивидендов: 30 000 000 × 30% = 9 000 000;
КПН у источника выплаты: 9 000 000 × 15% = 1 350 000
2) перечислить сумму 1 350 000 в срок не позднее 25 мая 2015 года
3) представить расчет по форме 101.03 не позднее 15 августа 2015 года.
2. Компания «А» в декларации по КПН за 2015 год:
1) обязана начисленную сумму дивидендов включить в совокупный годовой доход при исчислении корпоративного подоходного налога (КПН) за 2015 год, включив в строку 100.00.004 «Прочие доходы» сумму 9 000 000;
2) при наличии документа, подтверждающего удержание ТОО «В» КПН с дохода в виде дивидендов, вправе отразить сумму 1 350 000 в строке 100.00.036IV.
II. Рассмотрим порядок налогообложения доходов в виде дивидендов, в случае если учредителем (участником) ТОО является физическое лицо - резидент.
В соответствии с подпунктом 4 статьи 160 Налогового кодекса доход в виде дивидендов относится к доходам физического лица, облагаемым у источника выплаты, что является объектом обложения индивидуальным подоходным налогом (далее - ИПН).
Согласно статье 161 Налогового кодекса исчисление ИПН производится налоговым агентом по доходам, облагаемым у источника выплаты, при начислении дохода, подлежащего налогообложению. При этом удержание ИПН производится налоговым агентом не позднее дня выплаты дохода, облагаемого у источника выплаты.
Налоговый агент осуществляет перечисление ИПН по выплаченным доходам не позднее двадцати пяти календарных дней после окончания месяца, в котором была осуществлена выплата дохода, по месту своего нахождения.
При этом налоговый агент в соответствии со статьей 162 Налогового кодекса обязан представить в налоговые органы по месту уплаты ИПН декларацию по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу по гражданам Республики Казахстан не позднее 15 числа второго месяца, следующего за отчетным кварталом.
Ставки ИПН определены статьей 158 Налогового кодекса, согласно которой доходы физических лиц - резидентов в виде дивидендов облагаются по ставке 5%.
Согласно статье 172 Налогового кодекса доходом в виде дивидендов, облагаемым у источника выплаты, является выплачиваемый налоговым агентом доход в виде дивидендов, подлежащий налогообложению, с учетом корректировок, предусмотренных статьей 156 Налогового кодекса. Сумма ИПН исчисляется путем применения установленных ставок к сумме начисленного дохода в виде дивидендов.
Доходы физических лиц, не подлежащих налогообложению, определены статьей 156 Налогового кодекса.
Так, согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса из доходов физического лица (учредителя), подлежащих налогообложению, исключаются дивиденды при одновременном выполнении следующих условий:
Ø на день начисления дивидендов налогоплательщик владеет акциями или долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, более трех лет;
Ø юридическое лицо, выплачивающее дивиденды, не является недропользователем в течение периода, за который выплачиваются дивиденды;
Ø имущество лиц (лица), являющихся (являющегося) недропользователями (недропользователем), в стоимости активов юридического лица, выплачивающего дивиденды, на день выплаты дивидендов составляет не более 50%.
Положения настоящего подпункта применяются по дивидендам, полученным от юридического лица-резидента в виде:
дохода, подлежащего выплате по акциям, в том числе по акциям, являющимся базовыми активами депозитарных расписок;
части чистого дохода, распределяемого юридическим лицом между его учредителями, участниками;
дохода от распределения имущества при ликвидации юридического лица или при уменьшении уставного капитала путем пропорционального уменьшения размера вкладов учредителей, участников либо путем полного или частичного погашения долей учредителей, участников, а также при изъятии учредителем, участником доли участия в юридическом лице, за исключением имущества, внесенного учредителем, участником в качестве вклада в уставный капитал.
При этом доля имущества лиц (лица), являющихся (являющегося) недропользователями (недропользователем), в стоимости активов юридического лица, выплачивающего дивиденды, определяется в соответствии со статьей 197 настоящего Кодекса.
В целях настоящего подпункта недропользователем не признается недропользователь, являющийся таковым исключительно из-за обладания правом на добычу подземных вод для собственных нужд.
Необходимо отметить, что с 1 января 2015 года, освобождение от удержания ИПН не применяется по дивидендам, полученным от юридического лица, которое производит уменьшение исчисленного в соответствии со статьей 139 Налогового кодекса КПН на 100%, в случае начисления таких дивидендов за период, который входит в налоговый период, в котором произведено такое уменьшение.
Ситуация 3. ТОО «А» - организация, осуществляющая деятельность на территории специальной экономической зоны «Морт порт Актау».
Физическое лицо А с января 2010 года имеет 50% долю в уставном капитале ТОО «А».
Чистый доход ТОО «А», идущий на выплату дивидендов по решению общего собрания участников:
1) за 2013 год - составил 3 000 000 тенге, решение общего собрания участников от 20.05.2014 года, выплата произведена в июне 2014 года;
2) за 2014 год - составил 5 000 000 тенге, решение общего собрания участников от 20.04.2014 года, выплата произведена в мае 2015 года.
Разбор ситуации (в тенге).
1. Датой начисления дивидендов признается дата вынесения решения общего собрания участников, т. е. 20.05.2014 года, в связи с чем физическое лицо «А» на момент начисления дивидендов владело долей участия более 3-х лет.
Таким образом, при выплате дивидендов физическому лицу «А» за 2013 год ТОО «А» не удерживает подоходный налог в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса.
При этом ТОО «А» начисленную сумму дивидендов физическому лицу «А» отражает в Декларации по ИПН по форме 200.00 в строке 200.01.001 В.
2. При выплате дивидендов за 2014 год, учитывая, что выплата производиться в 2015 году, ТОО «А» обязано:
1) удержать ИПН по ставке 5%:
сумма дивидендов: 5 000 000 × 50% = 2 500 000;
ИПН у источника выплаты: 2 500 000 × 5% = 125 000;
2) перечислить сумму 125 000 в срок не позднее 25 июня 2015 года;
3) представить декларацию по ИПН по форме 200.00 не позднее 15 августа 2015 года.
Настоящий материал является объектом авторского права.
Перепечатка и иное использование запрещено правообладателем.
