Г. Дорошева, аудитор РК, директор Аудиторской компании «DSAudit»,
член правления ПАО «Коллегия аудиторов»
КАК ОТРАЗИТЬ В УЧЕТЕ ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ, ФИНАНСИРУЕМЫХ ИЗ ГОСБЮДЖЕТА, И КАК ПРОИЗВЕСТИ РАСЧЕТ ПОСТОЯННЫХ И ВРЕМЕННЫХ РАЗНИЦ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ?
В 2013 году в бюджет были возвращены неосвоенные денежные средства, полученные ранее из республиканского бюджета на ремонт административного здания. Данные денежные средства в бухгалтерском учете были отражены в составе прочих расходов. При исчислении КПН берется ли на вычет данная сумма? Правильно ли произведен расчет постоянных и временных разниц, а также порядок расчета отложенных налоговых обязательств?
В бухгалтерском учете при получении денежных средств на выполнение работ, финансируемых из госбюджета в рамках государственных закупок, как правило, отражаются на счете 3510 «Краткосрочные авансы полученные». В этом случае корреспонденция счетов будет следующей:
| Дебет счета | Кредит счета | Содержание операции |
| 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах» | 3510 «Краткосрочные авансы полученные» | Получены денежные средства на выполнение работ |
| 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков» | 6010 «Доход от реализации продукции и оказания услуг» 3130 «НДС» | Признан доход по выполненным работам, исчислен НДС |
| 3510 «Краткосрочные авансы полученные» | 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах» | Возврат неиспользованных денежных средств |
Признание доходом всю сумму полученных денежных средств считается ошибочным, без отражения выполнения бюджетного заказа и, соответственно, признание расходами возврат неиспользованных денежных средств.
В соответствии с МСФО 12 «Налоги на прибыль» различия между финансовой и налоговой отчетностью рассматриваются с 2-х позиций:
- баланса,
- финансового результата.
В представленном расчете применяется расчет отложенных налоговых активов/обязательств с позиции финансового результата. Наиболее простой метод - балансовый, когда сравниваются данные баланса с налоговой отчетностью. Ниже приводится пример расчета по статьям, наиболее часто рассматриваемых при расчете отложенных налоговых обязательств или активов в практической деятельности:
| Бухгалтерская база | Налоговая база | Разница | Отложенные налоговые обязательства (ОНО) или Отложенные налоговые активы (ОНА) (20 %) | |
| Основные средства | ||||
| Налоги | Х | |||
| Резервы | 2 585 305 | Х | ||
| Штрафы, пени | 2 782 440 | 2 782 440 минус уплачиваемые в бюджет | ||
| Переносимые убытки по декларации (форма 100.00) |
Х | |||
| Отложенное налоговое обязательство /актив |
Используя балансовый метод, нельзя заполнить по представленным данным графу «Основные средства», в которой указывается балансовая стоимость основных средств и стоимость фиксированных активов по форме 100.00 на конец года.
При этом в случае, если проводилась переоценка основных средств, то их балансовая стоимость подлежит разделению на основные средства по первоначальной стоимости и сумме переоценки. Сравнение части первоначальной стоимости с их налоговой базой отражается как отложенный налоговый актив или обязательство. Сумма отложенного налогового обязательства от переоценки отражается в корреспонденции со счетом резерва по переоценке. Налоги указываются те, что принимаются на вычет при исчислении КПН и только в сумме кредитового сальдо по данным баланса. Прилагаемая ниже таблица показывает различные случаи, когда возникают отложенные налоговые активы и обязательства, когда разница между налоговой базой и балансовой стоимостью является временной:
| ОНО | ОНА | |
| Активы | Балансовая стоимость > Налоговая база | Балансовая стоимость < Налоговая база |
| Обязательства | Балансовая стоимость < Налоговая база | Балансовая стоимость > Налоговая база |