08.09.2026
Запрет на налоговый вычет по сделкам с субъектами на упрощенной декларации:
борьба с дроблением бизнеса или вытеснение МСБ из B2B-сегмента?
Колупаев И.,
к.ю.н., советник компании
«Бейкер Макензи Казахстан Б.В.»
1 января 2026 года вступил в силу новый Налоговый кодекс Республики Казахстан (далее - «НК»). Подпункт 16) статьи 286 НК закрепляет правило, в соответствии с которым расходы налогоплательщика по приобретению товаров, работ и услуг у лиц, применяющих специальный налоговый режим на основе упрощенной декларации (далее - «СНР»), не подлежат вычету при исчислении корпоративного подоходного налога (далее - «КПН»).
Официальная позиция государства (озвученная Министерством национальной экономики) заключается в том, что данное ограничение направлено на исключение схем искусственного дробления бизнеса, борьбу с занижением налогооблагаемой базы через аффилированные структуры и обеспечение справедливого распределения налоговой нагрузки между налогоплательщиками. При этом государство отмечает, что взаимодействие между субъектами, находящимися на разных налоговых режимах, формально не запрещено, а режим СНР сохраняется как инструмент поддержки малого бизнеса.
Вместе с тем, введенный запрет на вычет расходов в целях КПН, по сути, сводит на нет преимущества СНР в сфере взаимодействия применяющих его налогоплательщиков с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (далее данную сферу мы будем именовать «B2B»). Более полно данный тезис освещается ниже.
1. Действующее законодательство уже содержит инструменты противодействия дроблению бизнеса
Как указано выше, аргументация государства в пользу запрета на вычеты строится на аргументе о том, что СНР используется для искусственного дробления бизнеса. Однако этот тезис игнорирует то обстоятельство, что НК уже содержит ряд специальных ограничений, направленных именно на предотвращение такого дробления.
В частности, статья 723 НК уже предусматривает следующие инструменты:
ограничение по максимальному размеру дохода для применения СНР (подпункт 1) пункта 1 статьи 723 НК);
запрет на применение режима для отдельных видов деятельности, которые законодатель считает несовместимыми с СНР (подпункт 2) пункта 1 статьи 723 НК);
ограничение по структуре владения, в соответствии с которым юридическое лицо не вправе применять СНР, если более 25% долей участия в нем принадлежит юридическим лицам (подпункт 1) пункта 2 статьи 723 НК);
ограничения, связанные с участием лиц в нескольких субъектах, применяющих СНР, включая случаи, когда участники юридического лица сами применяют СНР или участвуют в другом лице, применяющем такой режим (подпункты 2) и 3) пункта 2 статьи 723 НК);
запрет для индивидуального предпринимателя применять СНР, если он участвует в юридическом лице, применяющем тот же режим (подпункт 4) пункта 2 статьи 723 НК).
Аналогичные ограничения были закреплены и в ранее действовавшем налоговом законодательстве.
Кроме того, в ст. 30 НК закреплены общие положения о добросовестности налогоплательщика, которая запрещает, помимо прочего, искажение сведений о фактах хозяйственной деятельности (совокупности таких фактов), а также совершение сделок с целью неуплаты суммы налогов.
Таким образом, в действующем законодательстве уже есть как специальные, так и общие инструменты для борьбы с искусственным дроблением. При эффективном применении этих инструментов их должно быть достаточно для выявления большинства типичных случаев дробления бизнеса.
Например, если несколько компаний имеют общих участников, сходные виды деятельности, один и тот же адрес, одного руководителя, общих сотрудников или фактически обслуживают одну экономическую деятельность, такие случаи могут быть выявлены через уже существующие правовые механизмы и налоговое администрирование. Для этого не требуется лишать всех контрагентов права на вычет по КПН по всем операциям со всеми субъектами СНР.
Поэтому введение подпункта 16) статьи 286 НК выглядит как признание государством того, что у него нет достаточных административных ресурсов для адресного выявления недобросовестных случаев дробления. Вместо того, чтобы применять существующие критерии и развивать риск-ориентированное администрирование, государство перекладывает решение проблемы на весь малый бизнес в целом. Такой подход является административно простым, но чрезмерно грубым решением, имеющим далеко идущие последствия для экономики страны.
2. Запрет на вычет по КПН вводит коллективную ответственность вместо адресного контроля
Ключевая проблема нового правила заключается в том, что оно применяется независимо от наличия какого-либо злоупотребления.
Для отказа в вычете по КПН не имеет значения, является ли поставщик аффилированным с покупателем, имеет ли место искусственное дробление бизнеса, совпадают ли участники или руководители нескольких субъектов, существует ли единый центр управления либо направлена ли структура на получение необоснованной налоговой выгоды.
Единственным юридически значимым обстоятельством становится то, что поставщик применяет СНР.
Иными словами, государство заменяет анализ фактических обстоятельств сделки формальным критерием режима налогообложения, который применяет тот или иной налогоплательщик. Такой подход презюмирует риск злоупотребления в отношении всей категории субъектов малого и среднего бизнеса (далее - «МСБ»), применяющих СНР. В результате добросовестные субъекты МСБ несут негативные последствия не потому, что они нарушили закон, а потому, что государство не готово отделять нарушителей от добросовестных участников рынка.
3. Запрет фактически вытесняет МСБ из B2B-сегмента
Как упоминается выше, государство указывает на то, что взаимодействие между субъектами с разными налоговыми режимами не запрещено. Вместе с тем, данное формалистичное утверждение, с практической точки зрения, совершенно бесполезно.
Если контрагент-предприниматель не может отнести стоимость приобретенных товаров, работ или услуг на вычеты по КПН, фактическая стоимость сделки для него возрастает. Поэтому даже при сопоставимой цене, качестве и сроках исполнения такой покупатель будет склонен выбирать поставщика на общеустановленном режиме налогообложения, расходы по которому дают налоговый вычет. В результате субъект на СНР становится менее конкурентоспособным не из-за качества его товаров или услуг, а исключительно из-за своего налогового режима.
Более того, последствия данной нормы уже наблюдаются на практике. Нам известны многочисленные случаи, когда юридические лица в массовом порядке пересматривают свои отношения с поставщиками, применяющими СНР. Во многих случаях юридические лица прямо уведомляют таких поставщиков о необходимости перехода на общеустановленный режим налогообложения, а в случае отказа прекращают либо не продлевают отношения с ними.
Таким образом, несмотря на формальное сохранение права применять СНР, значительная часть субъектов МСБ фактически лишается возможности использовать этот режим при работе в сфере B2B. Это фактически нивелирует одну из основных мер поддержки субъектов МСБ именно в том сегменте экономики, где они традиционно участвуют в цепочках поставок крупных и средних предприятий.
Это особенно чувствительно для сфер, где МСБ традиционно активно работает с корпоративными клиентами: IT и цифровые услуги, маркетинг и реклама, консалтинг, техническое обслуживание, логистика, а также иные профессиональные услуги.
4. Международная практика не поддерживает всеобщий запрет на вычеты
Анализ международного опыта показывает, что наличие специальных налоговых режимов для малого бизнеса обычно не сопровождается всеобщим запретом на вычет расходов у покупателей товаров и услуг таких субъектов. Мы не смогли найти ни одной страны, в которой бы действовал запрет, аналогичный запрету на вычет по КПН.
Как правило, в других странах расходы признаются в налоговых целях, если они понесены в целях предпринимательской деятельности, документально подтверждены, соответствуют общим требованиям налогового законодательства и не являются частью схемы злоупотребления. Контроль, в свою очередь, осуществляется через специальные антиуклонительные нормы (например, запрет на вычеты в случае выявления схемы, направленной на уклонение от налогообложения).
Таким образом, международная практика обычно идет по пути адресного контроля, а не по пути создания налогового барьера для всего МСБ.
5. Альтернативные варианты решения проблемы
С нашей точки зрения, проблему необоснованного дробления бизнеса можно было решить альтернативными, более обоснованными, методами. Несколько из них описаны ниже.
5.1 Мониторинг публичных критериев дробления
При данном варианте лицо, закупающее товары или услуги субъекта СНР (далее - «Клиент»), проверяет наличие публично доступных признаков дробления в отношении нескольких субъектов СНР, с которыми он взаимодействует.
На первом этапе Клиент проверяет, соответствуют ли два или более его контрагента следующим базовым признакам: (i) применение СНР, и (ii) осуществление деятельности по идентичному коду общего классификатора экономической деятельности (далее - «ОКЭД»). Оба критерия могут быть проверены через портал Комитета государственных доходов (далее - «КГД») (https://portal.kgd.gov.kz/ru/pages/info-services/find-information-for-ip-ul). Для целей дальнейшей проверки достаточно совпадения первых двух цифр кода ОКЭД, то есть уровня раздела деятельности.
Если оба критерия соблюдаются, Клиент проверяет наличие дополнительных признаков, указывающих на возможную связанность субъектов. К таким признакам относятся: (i) регистрация субъектов СНР в одном здании, (ii) наличие у них хотя бы одного общего участника, (iii) наличие одного и того же руководителя; (iv) наличие идентичных или сходных до степени смешения наименований. Все эти дополнительные критерии также являются публично доступными и могут проверяться через порталы «электронного правительства» и иные государственные информационные ресурсы.
Клиент проводит такую проверку как при первоначальном установлении отношений с субъектом СНР, так и в дальнейшем на регулярной (например, ежегодной) основе.
Если Клиент выявляет наличие обоих базовых признаков и хотя бы одного дополнительного, он уведомляет об этом налоговый орган по месту нахождения субъекта СНР.
Далее основная функция переходит к налоговому органу. Именно налоговый орган должен проводить более глубокий анализ и, при необходимости, налоговую проверку субъектов СНР. При этом налоговый орган проверяет соответствие следующим непубличным критериям, которые Клиент проверить не может: (i) наличие у нескольких субъектов СНР общих работников (помимо руководителя); (ii) приобретение несколькими субъектами СНР более 50% товаров, работ или услуг у одних и тех же поставщиков; (iii) получение несколькими субъектами СНР более 50% выручки от одних и тех же Клиентов. Соответствие любому из данных критериев, наряду с публичными критериями, выявленными Клиентами, будет рассматриваться как необоснованное дробление.
Если налоговый орган по результатам проверки выявляет необоснованное дробление, он: (i) принимает решение о переводе соответствующего субъекта на общеустановленный режим; (ii) доначисляет такому субъекту КПН или индивидуальный подоходный налог как если бы СНР не применялся и (iii) обновляет портал КГД, указав на то, что налогоплательщик переведен на общеустановленный режим.
Данный механизм распределяет административное бремя мониторинга между бизнесом и налоговыми органами и создает последствия нарушений именно для лица, которое неправомерно применяло СНР, а не для субъектов МСБ, работающих добросовестно.
5.2 Дифференцированные ставки и снижение порогов
В качестве других альтернатив решения проблемы дробления бизнес-сообществом предлагались следующие:
Дифференциация налоговых режимов в зависимости от характера Клиентов. Например, НК мог бы предусматривать разные ставки подоходного налога для операций B2C (то есть для реализации товаров, работ и услуг физическим лицам) и операций B2B (то есть для реализации товаров, работ и услуг юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям).
Снижение порога по выручке для применения СНР либо установления отдельного (пониженного) порога для B2B-операций.
Борьба с дроблением бизнеса является законной и понятной целью налоговой политики. Искусственное разделение бизнеса для необоснованного применения льготных налоговых режимов действительно должно пресекаться.
Вместе с тем, выбранный инструмент такой борьбы (то есть запрет на вычет по КПН) представляется нам несправедливым, поскольку он возлагает коллективную ответственность на весь МСБ за неправомерные действия отдельных его представителей. Кроме того, фактический эффект выбранного инструмента заключается в вытеснении субъектов СНР из сферы B2B.
При этом, в действующем законодательстве уже имеются критерии и инструменты, достаточные для выявления большинства случаев дробления. Если эти инструменты не работают, проблема заключается не в отсутствии запрета на вычеты, а в качестве налогового администрирования.
Вместо того чтобы развивать адресный риск-ориентированный контроль, государство фактически переложило последствия своей административной ограниченности на весь сектор МСБ.
Именно поэтому запрет на вычеты по операциям с субъектами СНР следует рассматривать не как точечную антиуклонительную меру, а как системный налоговый барьер для участия МСБ в B2B-сегменте.
Более сбалансированным решением, с нашей точки зрения, было бы исключение подпункта 16) статьи 286 из НК и замена его механизмом адресного контроля, основанным на публично доступных критериях риска, распределении обязанностей по мониторингу между бизнесом и государством, а также применении последствий именно к тем субъектам, которые фактически используют дробление бизнеса в целях налоговой оптимизации.
Отдельно хотелось бы отметить то, что Министерство национальной экономики РК считает, что норма о запрете на вычеты должна остаться в НК, поскольку она обсуждалась как на уровне государственных органов, так и в Парламенте Республики Казахстан, а также поскольку к моменту вступления нового НК в силу бизнес имел время для адаптации своей бизнес-модели.
Однако сам по себе факт обсуждения той или иной нормы в ходе разработки НК не может служить аргументом в пользу ее обоснованности или эффективности. Предметом дискуссии является не то, насколько активно обсуждался запрет на вычеты, а то, позволяет ли он достигнуть заявленных целей разумным и соразмерным способом. К слову, на стадии законотворческого процесса многочисленные возражения против обсуждаемой нормы озвучивались как Правительству, так и в рамках заседания соответствующих комитетов Парламента.
Мы искренне рассчитываем на сохранение конструктивного диалога по данному вопросу. История налогового законодательства Казахстана показывает, что НК никогда не был статичным документом и неоднократно корректировался в ответ на возникающие на практике вызовы и обоснованные предложения бизнеса.