24 Там же.
25 См. выше Налоговые льготы, прим. 4.
В Румынии закон позволяет ассоциациям и фондам непосредственно заниматься экономической деятельностью, если она является вспомогательной и тесно связана с основными целями организации.
Согласно Закону о юридических лицах с некоммерческими целями деятельности, Болгария позволяет НПО заниматься экономической деятельностью, если она является дополнительной и связана с зарегистрированными уставными задачами организации. Доход должен использоваться для достижения уставной цели. К числу других стран, требующих, чтобы доход от экономической деятельности использовался для поддержки уставных целей, относятся: Босния и Герцеговина, Чешская Республика, Эстония, Косово, Сербия и Черногория, Словакия и Словения.
В отличие от них, Албания, Венгрия, Латвия, Польша и Словения формулируют ограничение экономической деятельности НПО несколько иначе. В Венгрии, Албании и Словении требование о направлении дохода на уставные цели сочетается с требованием, чтобы осуществление экономической деятельности не было основной целью создания НПО.26 Польша допускает экономическую деятельность НПО, если она осуществляется главным образом с общественно полезной целью.
Две страны - Чешская Республика и Словакия - в вопросе о допустимости предпринимательской деятельности проводят различие между фондами и другими видами НПО. В Чешской Республике ассоциации и общественно полезные компании имеют право заниматься экономической деятельностью, а для фондов допустимые виды приносящей доход деятельности ограничены сдачей собственности в аренду и организацией лотерей или сбора пожертвований. Аналогично этому, в Словакии фонды, в том числе неинвестиционные фонды, не имеют права заниматься предпринимательской деятельностью.
Две страны являются исключениями из общей тенденции разрешать НПО непосредственно осуществлять экономическую деятельность. В Македонии фонды и ассоциации не имеют право заниматься экономической деятельностью напрямую. Чтобы осуществлять приносящую доход деятельность и тем самым поддерживать свою неприбыльную деятельность, они должны создавать отдельные коммерческие структуры - акционерные общества или общества с ограниченной ответственностью. Эти дочерние структуры облагаются налогом в том же порядке, что и коммерческие предприятия. Аналогично, в Литве ассоциации, благотворительные и спонсорские фонды не имеют права непосредственно заниматься торговлей или бизнесом (хотя общественным организациям, публичным учреждениям и религиозным общинам это не запрещено). Любая предпринимательская деятельность ассоциаций, а также благотворительных и спонсорских фондов должна осуществляться через отдельно созданную компанию.
______________________
26 В Венгрии фонды и организации гражданского общества могут вести предпринимательскую деятельность для достижения своих уставных целей.
Налогообложение дохода от экономической деятельности: При определении порядка налогообложения экономической деятельности используется несколько подходов:27
(1) Весь доход облагается налогом.
(2) Используется критерий «связи с общественно полезной деятельностью» - налогом облагаются только те виды приносящей доход деятельности, которые не связаны с общественно полезными целями организации. США, где существует «налог на доходы от несвязанной предпринимательской деятельности»,28 является примером страны, где придерживаются такого подхода.
(3) Используется критерий «предназначения дохода», согласно которому весь доход от экономической деятельности, направляемый на общественно полезные цели организации, освобождается от налогообложения. Такой подход применяется, например, в Германии, где по закону доход от предпринимательской деятельности облагается налогом, кроме тех случаев, когда эта деятельность непосредственно служит достижению целей НПО.29
(4) Используется критерий «порога», или механически применяемый критерий, когда весь доход от предпринимательской деятельности выше определенного порога облагается налогом.
(5) Используются смешанные критерии, содержащие различные элементы вышеназванных правил.
____________________
27 Более подробно преимущества и недостатки каждого из этих правил рассматривается в разделе «Хозяйственная деятельность», см. выше прим. 22. стр. 9-16; The World Bank Handbook, выше прим. 4. стр. 105-06 и Приложение V.
28 См. 26 U.S.C. §511 и далее.
29 Schauhoff, Stephan, «The Eco№mic Meaning of №t-for-Profit Organizations,» в сборнике Cahiers de Droit Fiscal International, vol. LXXXIVa (The Hague: Kluwer Law International 1999), стр. 430.
Не предоставляется освобождение от налогов: Из 14 стран региона, которые позволяют НПО заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, три - Албания, Болгария и Словения, а также Сербская Республика облагают налогом доходы от такой деятельности в полном объеме. В Болгарии, например, Закон 1997 г. о подоходном налоге организаций включает в определение доходов «дивиденды, (прибыль на) акционерный капитал, выплату процентов, положительный остаток от продажи недвижимости, движимого имущества, а также долгосрочные финансовые активы, роялти, оплату технических услуг и арендную плату». Все доходы облагаются налогом на прибыль. В Албании Закон о неприбыльных организациях содержит отдельное положение, позволяющее НПО заниматься экономической деятельностью - это значительный шаг вперед по сравнению с прошлым законом, запрещавшим экономическую деятельность, - но со времени принятия закона об НПО в 2001 г. еще не внесены поправки в налоговое законодательство. Поскольку налоговое законодательство не предусматривает освобождение от налогов, доход от экономической деятельности НПО облагается налогом на том же основании, что и доходы других юридических лиц. В Сербской Республике экономическая деятельность НПО, за исключением занимающихся трудовой и профессиональной реабилитацией и трудоустройством инвалидов, облагается налогом на доходы организаций. В Словении НПО не освобождаются от подоходного налога, если ведут предпринимательскую или экономическую деятельность. Налоговые органы определяют отдельно для каждого случая, был ли доход или расход результатом экономической деятельности и должен ли облагаться налогом.
Предоставляется освобождение от налогов: Еще десять стран региона и Косово освобождают от налога, по крайней мере, некоторые доходы от экономической деятельности; эти страны - Босния и Герцеговина, Хорватия, Чешская Республика, Венгрия, Латвия, Литва, Польша, Румыния, Словакия, а также Сербия и Черногория. Из них только Федерация Боснии и Герцеговины, Латвия, Литва, Косово и Польша строго применяют один из названных выше критериев. Большинство стран при определении того, какая экономическая деятельность должна и какая не должна облагаться налогом, используют сочетание отдельных аспектов различных критериев.
Не облагаются налогом: В Федерации Боснии и Герцеговины НПО не облагаются налогом на доходы организаций и соответственно не платят налог с доходов от экономической деятельности.30 В Литве все неприбыльные организации освобождены от налога на прибыль, но при этом заниматься предпринимательской деятельностью могут только общественные организации, публичные учреждения и религиозные общины.
Критерий связанности: Латвия применяет критерий «связанности». Доход от предпринимательской деятельности, связанной с уставными целями организации, освобождается от налогов, а не связанный с уставными целями доход облагается налогом в том же порядке, что и доходы коммерческих структур.
Критерий назначения дохода: По законодательству Польши доход от предпринимательской деятельности, как и другие доходы НПО, освобождаются от налогов в той мере, в какой эти средства направляются на осуществление общественно полезной деятельности, указанной в законе. Аналогичным образом в Косово, НПО, имеющие статус общественно полезных, освобождаются от налога в той мере, в какой они направляют свой доход на общественно полезные цели.
Смешанные критерии: В большинстве стран сейчас применяются смешанные правила для определения того, должен ли облагаться налогом доход от экономической деятельности. В этих странах действуют правила, сочетающие в себе некоторые аспекты критериев назначения дохода или его связи с уставной деятельностью, а также иные условия. Например, в Чешской Республике и в Сербии и Черногории критерий назначения дохода используется совместно с пороговой величиной, ниже которой все доходы от предпринимательской деятельности освобождаются от налогов. В Чешской Республике НПО имеют право на освобождение от налога доходов от предпринимательской деятельности на сумму ниже 300 000 чешских крон (около 9400 евро). К доходам свыше этой суммы применяется 30%-ный налоговый вычет на сумму до 1 млн. чешских крон (31 400 евро), при условии, что сэкономленный налог направляется на оплату расходов, связанных с необлагаемой деятельностью организации. В Сербии прибыль от экономической деятельности организации освобождается от налога, если удовлетворяет пяти условиям: 1) прибыль не превышает суммы 300 000 динар (около 4500 евро); 2) прибыль не распределяется между учредителями, сотрудниками, членами правления организации или связанными с ними лицами; 3) зарплаты членов правления и сотрудников не превышают более чем в два раза среднюю зарплату в сфере экономической деятельности, которой занимается организация; 4) вся заработанная прибыль направляется на достижение целей, ради которых была создана организация, и наконец, 5) экономическая деятельность НПО не создает помех конкуренции в частном коммерческом секторе, как установлено законом о конкуренции.
____________________
30 На территории Федерации налогом на доходы организаций облагаются банки и другие финансовые организации, страховые компании и кооперативы, а также «учреждения, занимающиеся продажей товаров и оказанием услуг на рынке». НПО, как правило, не воспринимаются как организации такого рода и считаются освобожденными от налога на доходы организаций. Хотя точное значение термина «учреждения» не раскрыто в законе, поэтому остается неясность в отношении возможности применения налога на доходы организаций и к НПО.
В Черногории прибыль от экономической деятельности организации освобождается от налогообложения, если не превышает 4000 евро и направляется на уставные цели организации.
В Словакии доход от деятельности, связанной с уставными целями организации, в размере до 300 000 словацких крон (7300 евро) не облагается налогом. «Связанная» с уставной предпринимательская деятельность - это такая деятельность, которая не указана в учредительных документах как основная, но необходима для обеспечения выполнения уставной деятельности организации.
В Венгрии законодательством о налогообложении юридических лиц установлено, что для фондов, публичных фондов, организаций гражданского общества и публичных палат к предпринимательской деятельности не относится общественно полезная деятельность, а также реализация имущества или товарно-материальных запасов исключительно для обеспечения общественно полезной деятельности. Если НПО не является общественно полезной организацией, к предпринимательской деятельности не относится деятельность, связанная с уставными целями организации, либо продажа имущества или товарно-материальных запасов исключительно для обеспечения такой деятельности. Таким образом, доходы от этих видов деятельности не облагаются налогом. Доход от другой экономической деятельности, не превышающий установленных пороговых значений, также освобождается от налогообложения. Пороговые значения устанавливаются на разных уровнях для разных видов организаций, в зависимости от их общественно полезного статуса. Для организаций, не имеющих статуса общественно полезных, возможно освобождение от налогообложения доходов от экономической деятельности в размере, не превышающем 10% от общей суммы доходов либо 10 млн. венгерских форинтов (примерно 39 400 евро). Для обычных общественно полезных организаций возможно освобождение от налогообложения доходов в размере, не превышающем 10% от общей суммы доходов, либо 20 млн. венгерских форинтов. «Выдающиеся» общественно полезные организации имеют право на освобождение от налогов до 15% от общей суммы доходов. Общественно полезные компании имеют право на освобождение от налогов суммы облагаемых доходов выше 10%-ного порога в соотношении доходов от «предпочтительной» (необлагаемой) деятельности к общим доходам.
В Румынии фонд или ассоциация, ведущие экономическую деятельность наряду с благотворительной или спонсорской, могут просить о налоговом вычете в отношении расходов, связанных с благотворительной или спонсорской деятельностью и исчисляемых в соответствии с налоговым законодательством, в размере до 5% разницы между валовым доходом и валовым расходом за год. Вычет применяется в случае, если расходы имели соответствующее назначение (т.е. не запрещенное законом и неприбыльное по своему характеру). В случае, когда НПО осуществляет экономическую деятельность помимо неприбыльной, вычет применяется только если доход не превышает 10 000 евро в год (в эквиваленте румынских леев) и не составляет более 10% от общей суммы необлагаемых доходов.31
Согласно закону Хорватии о налоге на доходы организаций, доход, получаемый НПО в результате разрешенной экономической деятельности, может облагаться налогом, если освобождение от налогообложения дало бы НПО «неоправданно привилегированное положение на рынке». Налоговые органы по собственной инициативе или по просьбе налогоплательщика либо иного заинтересованного лица могут на индивидуальной основе определять, подлежит ли налогообложению доход НПО от экономической деятельности. В принципе это означает, что доход от экономической деятельности не будет облагаться налогом, если налоговые органы не придут к выводу, что в том или ином случае присутствует указанное условие. Но пока неясно, как налоговые органы будут толковать фразу нового закона о «неоправданно привилегированном положении на рынке» и какого рода деятельность будет считаться дающей НПО такое преимущество. Организации, в отношении которых будет установлено «неоправданно привилегированное положение» будут облагаться налогом на валовую прибыль по ставке 20%.
____________________
31 НПО освобождены от налогов на следующие категории доходов, в дополнение к регистрационным взносам, пожертвованиям и спонсорской помощи: доходы от представлений, показов и выставок, финансовые средства из государственного или местного бюджета, доходы от деятельности профессиональных союзов или союзов пайщиков, направляемые на социальные или профессиональные цели, а также доходы от размещения активов НПО, не используемые для предпринимательских целей.
Во все большем числе стран инвестиционный доход становится важным источником средств для НПО. Частные фонды и университеты инвестируют большие суммы эндаумента, получая в результате значительный процентный доход, дивиденды и прирост капитала на поддержку своей деятельности. Другие организации получают ренту от передачи имущества в пользование, роялти от продажи прав интеллектуальной собственности и дивиденды или процентный доход по акциям, банковским вкладам и другим инвестициям. Однако государству важно, чтобы ресурсы, по крайней мере, общественно полезных НПО направлялись в первую очередь на нужды общества, поэтому наряду с возможностью инвестирования средств иногда устанавливаются правила, не позволяющие НПО накапливать избыточный капитал и обеспечивающие целевое использование активов.32
С концептуальной точки зрения встают следующие вопросы в связи с налогообложением инвестиционной деятельности НПО:
1. Следует ли разрешать НПО зарабатывать средства путем пассивных инвестиций?
2. Как следует облагать налогом инвестиционный доход?
3. Какие следует налагать ограничения, например, на накопление капитала, распределение доходов и управление инвестициями?
В регионе существует широкий спектр подходов к решению этих вопросов.33
Допустимость пассивных инвестиций: Все страны в регионе позволяют НПО получать доход от пассивных инвестиций.
Налогообложение доходов от пассивных инвестиций - инвестиционный доход облагается налогом: Налогообложение доходов от пассивных инвестиций различается не только в разных странах, но и внутри одной страны в зависимости от вида инвестиций и категории НПО. Семь стран - Албания, Болгария, Чешская Республика,34 Латвия, Македония, Словакия и Словения - облагают налогом почти все инвестиционные доходы.35 Например, в Македонии НПО могут получать инвестиционные доходы напрямую, и не обязаны создавать отдельные компании для получения доходов по процентам, дивидендов и ренты (как требовалось бы для ведения приносящей доход экономической деятельности). Однако их инвестиционные доходы облагаются налогом по обычной ставке 15%. Дивиденды и иные доходы от участия в прибылях другого налогоплательщика - резидента Македонии не включаются в налогооблагаемую базу, если налоги начислены у другого налогоплательщика. В Словакии инвестиционный доход облагается налогом, но процентный доход по банковским вкладам и дивидендам облагается по сниженной ставке 15% (в отличие от доходов по акциям, которые облагаются по ставке налога 25%).
_____________________
32 В некоторых странах существуют правила, согласно которым НПО обязаны ежегодно тратить определенный процент своих доходов, а не накапливать избыточный капитал. В Германии, например, фонд должен потратить всю сумму дохода в течение года с момента получения; при этом закон допускает накопление части капитала в случае крупных инвестиционных проектов. В других странах действуют правила минимального обязательного распределения, призванные обеспечить, чтобы ресурсы НПО постоянно направлялись на общественные цели, а не накапливались. В США фонды каждый год должны тратить сумму, равную 5% их чистых инвестиционных активов, а не соблюдающие это требование платят акцизный налог. Обратите внимание, что такого рода правила практически не встречаются в законодательстве региона ЦВЕ.
33 Законы изучаемых стран, относящиеся к инвестиционным доходам, в сводном виде приводятся в Приложении Е.
34 Исключение делается для доходов с зарегистрированного эндаумента фонда - эти средства освобождаются от налогообложения, как будет показано ниже.
35 Обратите внимание, что из числа этих стран Албания, Болгария, Македония и Словения также облагают налогом доходы от коммерческой деятельности НПО и тем самым проявляют последовательность в налогообложении большинства источников дохода НПО, за исключением грантов, пожертвований и членских взносов.
Частичное освобождение и снижение ставки налога: В других странах инвестиционный доход НПО либо облагается налогом по более низкой ставке, чем аналогичный инвестиционный доход коммерческих структур, либо доход от некоторых видов инвестиций освобождается от налога. Например, по законодательству Сербии доход от операций с государственными ценными бумагами освобождается от налогообложения наряду с доходом от инвестирования эндаумента. Дивиденды облагаются налогом по ставке 20%, если НПО является плательщиком налога на доходы организаций. В Черногории доход от пассивных инвестиций до 4000 евро освобождается от налогов.
В Венгрии инвестиционный доход, как правило, облагается налогом. Однако общественно полезные организации (ОПО) освобождаются от уплаты налогов на проценты или доходы по вкладам или кредитным ценным бумагам в связи со своей общественно полезной деятельностью, если при этом НПО не занимается предпринимательской деятельностью. Организации, не имеющие статуса общественно полезных, а также общественно полезные компании и ОПО, которые осуществляют предпринимательскую деятельность, освобождаются от налога по части процентов или дохода пропорционально доле поступлений от целевой или общественной деятельности в общей сумме доходов. Также все НПО облагаются пропорциональным налогом на имеющиеся в их собственности акции и ценные бумаги.36
______________________
36 В Болгарии действует положение Закона о налоге на доходы организаций, по которому налог на доходы юридических лиц снижается на 10% от суммы вклада в создание или увеличение капитала компании. Снижение налога применяется только в муниципалитетах с высоким уровнем безработицы - их перечень приведен в приложении к закону. Когда снижение превышает сумму налога, разница вычитается в течение следующих пяти лет. На данный момент практически отсутствует опыт применения этого положения в отношении НПО.
Освобождение от налога: Несколько стран предоставляют более щедрые налоговые льготы по инвестиционным доходам. В Польше от налогообложения освобождается инвестиционный доход, направляемый на общественно полезные цели. В Косово все НПО, имеющие статус общественно полезных, освобождаются от налогообложения доходов, включая доходы от пассивных инвестиций. В Румынии проценты и инвестиционный доход освобождены от налогов. В Литве благотворительным и спонсорским фондам запрещено непосредственно заниматься торговлей или бизнесом, но разрешено инвестировать в государственные или муниципальные ценные бумаги. Общественные организации, публичные учреждения и религиозные общины также могут инвестировать свои средства. Доход от разрешенной инвестиционной деятельности не облагается налогом, поскольку все виды НПО освобождены от налога на прибыль.
Эндаумент: В большинстве стран данного региона не существует особых законодательных положений о создании эндаумента и о процедуре налогообложения доходов от его инвестирования. Исключениями являются Чешская Республика и Словакия. В Чешской Республике Закон о фондах («Закон») устанавливает, что некоторые доходы от пассивного инвестирования зарегистрированного эндаумента не подлежат налогообложению.37 Зарегистрированный эндаумент является частью активов фонда, которую нельзя продать или намеренно уменьшить. Зарегистрированный эндаумент может состоять из денежных средств, хранящихся на специальном счете в банке, выпущенных или гарантированных государством ценных бумаг, недвижимости, приносящих доход предметов искусства и некоторых прав интеллектуальной собственности.
В Чешской Республике периодический доход в виде дивидендов и процентов на зарегистрированный эндаумент может быть направлен на поддержку деятельности фонда и освобождается от налогообложения, если используется в соответствии с данным Законом. Если фонд хочет воспользоваться освобождением своего дохода от налогов, тогда инвестиционный доход минус расходы должен быть включен в зарегистрированный эндаумент и занесен в реестр фондов как часть зарегистрированного эндаумента. В иных случаях доход будет облагаться налогом.
______________________
37 Более подробный анализ чешского Закона о фондах приведен в работе Robert N. Thomas, «Structural and Systemic Issues Surrounding the Establishment and Management of Endowments in the Czech and Slovak Republics,» 2 International Journal of №t-for-Profit Law, Issue 4 (June 2000)[www. icnl.org].
В Законе содержатся ограничения административных расходов, которые могут оплачиваться за счет средств зарегистрированного эндаумента. Кроме того, фонд должен выбрать для себя один из трех уровней управления административными расходами. Все изменения величины зарегистрированного эндаумента подлежат государственной регистрации. Закон ограничивает возможность инвестирования средств зарегистрированного эндаумента: они могут быть только вложены в гарантированные государством ценные бумаги или депонированы на специальных счетах в кредитных учреждениях. Прирост капитала в любом случае облагается налогом.38
О практическом значении этого закона судить трудно, поскольку по новому закону, с момента его принятия в 1997 г., было зарегистрировано лишь небольшое число фондов.39 С практической точки зрения, описанное выше строгое ограничение вариантов инвестирования эндаумента не даст возможность в ближайший срок получить значительные доходы. Тем не менее, ожидается, что закон будет способствовать созданию финансово устойчивых фондов.40
Словакия также налагает ограничения на эндаумент фонда. Фонд может инвестировать свой эндаумент только в государственные облигации; государственные ценные бумаги; ценные бумаги, торгуемые на основных рынках; сертификаты участия, облигации, обеспеченные закладной; депозитарные расписки, сертификаты и недвижимость.
______________________
38 В 1991 г. в Чешской Республике был создан «Фонд инвестиций для фондов» с целью формирования инвестиционного капитала фондов (эндаумент). Сформированной структуре была передана часть акций после очередного раунда приватизации. В 1999 г. Палата депутатов Парламента одобрила государственное предложение распределить 500 миллионов крон из средств Фонда 39 фондам. В декабре 1999 г. Палата депутатов одобрила предложенные государством правила второго раунда распределения средств. Формирование Фонда частично послужило стимулом для изменения законодательства о фондах. Jiří Műller, «The Eco№mic Environment for the Civil №nprofit Sector in the Czech Republic: Foundations and Assets» («Экономические условия гражданского неприбыльного сектора в Чешской Республике: фонды и активы») (доклад на конференции) (Брно, Чешская Республика, май 2000 года), стр. 28-31; Petr Pajas, «Endowments of Foundations Receive Contributions from the State Privatization Fund of the Czech Republic» («Эндаументы фондов пополнились средствами из государственного приватизационного фонда Чешской Республики») («Endowments») [перепечатка на www.icnl.org].
39 См. Műller, выше прим. 39, стр. 25.
40 Pajas, «Эндаументы», выше прим. 39. В иных случаях в Чешской Республике инвестиционный доход, как правило, облагается налогом в полном объеме. Общественное объединение не может быть создано с целью осуществления предпринимательской деятельности, но закон не содержит запрета на инвестирование в коммерческую деятельность других лиц. С другой стороны, общественно полезным корпорациям строго запрещено участвовать в коммерческой деятельности других лиц - это означает, что данные организации не могут инвестировать средства в ценные бумаги.
Ограничения на распределение, накопление: За исключением Чешской Республики, где Закон о фондах ограничивает виды инвестиционных операций с зарегистрированным эндаументом, страны региона ЦВЕ, разрешающие некоторым или всем НПО пассивные инвестиции, как правило, не ограничивают виды таких инвестиций для НПО. Поскольку эндаумент пока не стал широко распространенным явлением, законы государств этого региона не налагают ограничений на способы инвестирования и не устанавливают нормы управления эндаументом. Аналогично, в странах региона не существует единого положения о том, что фонды с эндаументом должны распределять минимальную долю своих активов41 или ограничить накопление капитала.
3. Налогообложение НПО в комплексной системе налогообложения Эстонии.
В отличие от других стран региона, Эстония установила совершенно иную практику налогообложения, отказавшись от налога на доходы организаций и облагая вместо этого налогом некоторые виды распределения доходов. Таким образом, юридические лица платят налог на распределение своих доходов в виде заработной платы и дополнительных льгот физическим лицам, подарков и благотворительных взносов, дивидендов и других расходов «не на основную деятельность предприятия».42 НПО не освобождаются от этого налога. Тем не менее, некоторые общественно полезные организации имеют право на налоговые льготы, когда налогоплательщик не платит налог с некоторых видов распределения доходов. Для получения организацией-налогоплательщиком таких льгот она должна (1) быть занесенной в государственный список неприбыльных организаций; (2) быть занесенной в реестр религиозных объединений; (3) иметь в собственности больницу; (4) иметь статус государственного или муниципального научного, культурного, образовательного, спортивного, правоохранительного или социального учреждения, либо (5) иметь в своем управлении охраняемую территорию. Чтобы быть включенной в список неприбыльных организаций, НПО должна заниматься определенными видами общественно полезной деятельности (включая образование, благотворительность, науку, культуру, охрану здоровья и социальное обеспечение, помимо прочих), ограничить свои административные расходы и удовлетворять ряду других условий.
______________________
41 См., например,26 U.S.C. §4942.
42 Целью реформирования подоходного налога в Эстонии было повысить привлекательность эстонской экономики для иностранных инвестиций, одновременно с этим сократив налоговые махинации и уход от налогообложения. См. письмо налогоплательщикам Сиима Калласа, министра финансов: «Применение Закона о подоходном налоге» [www.fin.ee] (25 апреля 2000 г.). Авторы видят суть реформы как ведение нового принципа расчета подоходного налога, а не как отмену корпоративного налога. Вместо того, чтобы облагать юридических лиц налогом на прибыль, а акционеров - налогом на дивиденды и прирост капитала, Эстония устанавливает единый налог на корпоративное распределение доходов. Таким образом, любой доход, который юридическое лицо использует на развитие своего бизнеса, больше не облагается налогом, создавая стимул для такого вложения средств. По эстонскому законодательству устанавливается 26-процентный подоходный налог для физических лиц, с ограниченной возможностью налоговых вычетов, включая вычеты за пожертвования в пользу НПО. См. ниже § II. C.2.
Налог на распределение доходов начисляется по ставке 26/74 и применяется в отношении НПО в следующем порядке.43 В Эстонии НПО, как и другие работодатели, платят налог на дополнительные льготы, предоставляемые работникам. НПО, как и другие юридические лица, платят налог на дары и пожертвования в пользу НПО, не занесенных в государственный список.44 Пожертвование - например, грант - которое одна организация из списка предоставляет другой организации из списка, не облагается налогом на распределенный доход. Однако, пожертвования даже общественно полезных организаций в пользу организации, не занесенной в список, облагается налогом, который должна платить организация-донор. Когда НПО (или другое юридическое лицо - см. ниже в §C.1), не занесенное в список, делает пожертвование организации из списка, она платит налог на сумму, превышающую 3% от суммы, облагаемой социальным налогом (т.е. суммы вознаграждения работникам), или 10% от прибыли за предыдущий финансовый год для налогоплательщиков, ликвидированных на 1 января. Если НПО делает подарок физическому лицу, такой дар облагается налогом, если не делается в соответствии с уставными целями организации - в последнем случае он не облагается налогом.
Коммерческие структуры облагаются налогом на выплату дивидендов и другое распределение прибыли - но, если эти выплаты производятся в пользу НПО, занесенных в государственный список, они не считаются налогооблагаемым распределением доходов.45 Таким образом, если корпорация распределяет прибыль в пользу НПО из государственного списка, налоги на эту сумму не платятся. Распределение корпоративных доходов в пользу НПО, не занесенной в список, облагается налогом.
______________________
43 Рассматриваемые здесь правила относятся к юридическим лицам - резидентам Эстонии. Правила для юридических лиц - нерезидентов, постоянно находящихся на территории Эстонии, по большей части аналогичны, с некоторыми дополнительными положениями, касающимися их налогообложения.
44 Это правило, таким образом, сохраняет налоговые льготы за пожертвования общественно полезным НПО и более подробно анализируется в § II.С, ниже, где говорится о налоговых льготах за пожертвования.
45 Обратите внимание, что по этому закону распределение дохода от одного юридического лица другому, как правило, не облагается налогом, поскольку прибыли обоих освобождены от налогообложения. При этом распределение прибылей в пользу частных лиц и неправительственных организаций, не внесенных в правительственный список, облагается налогом. Самим же НПО, согласно принципу нераспределения, запрещено распределять свою прибыль, т.е. они не могут выплачивать дивиденды и распределять прибыль, которые облагались бы налогом. НПО, как и другие юридические лица, должны ежемесячно отчитываться о распределении своих доходов, подлежащем налогообложению.
В Эстонии также облагаются налогом некоторые расходы, совершенные в связи с экономической деятельностью НПО. Расходы на деятельность, не связанную с уставными целями НПО, считаются расходами «не на основную деятельность», т.е. подлежащими налогообложению, и организация должна платить на них налог.
B. Освобождение от других налогов
1. Налог на недвижимость (включая налог на землепользование и строительство)
Большинство стран в данном исследовании (девять) предоставляют организациям, преследующим общественно полезные цели, широкие возможности освобождения от налогов на недвижимость, включая землю и здания. К таким странам относятся: Чешская Республика, Венгрия, Латвия, Литва, Македония, Польша, Сербская Республика, Румыния, Сербия и Черногория, а также Словакия46.
В Сербской Республике недвижимость религиозных организаций и НПО, преследующих в своей деятельности определенные общественно полезные цели (образовательные, культурные, научные, социальные, медицинские, гуманитарные и спортивные) освобождаются от налога в той степени, в которой это имущество используется на уставные цели организации. Аналогичным образом, в Сербии недвижимость, используемая в «образовательных, культурных, научных, социальных, медицинских, гуманитарных и спортивных целях», освобождена от налогообложения, наряду с собственностью религиозных организаций, используемой для религиозных целей.
______________________
46 Законы о налогах на недвижимость, дарение и наследство, а также о других налогах рассматриваются в Приложении F.
В Чешской Республике земельные участки под зданиями, которые используются для целей богослужения церковью и религиозными обществами, находятся в собственности ассоциаций или общественно полезных корпораций, или используются школами и образовательными учреждениями, музеями, художественными галереями, публичными библиотеками, государственными архивами, учреждениями здравоохранения или социального обеспечения, а также фондами, освобождаются от налога на землепользование. Аналогично, по законодательству Латвии от налога на недвижимость освобождены религиозные организации, публичные культурные ассоциации и другие публичные организации; недвижимость, используемая для целей охраны здоровья, спорта, общественного образования, культуры, а также для экологических целей и защиты от пожаров. Хотя, публичные организации платят налог на ту часть своей недвижимости, которая используется в предпринимательских целях. В Литве от налогов на недвижимость, также освобождены большинство НПО, включая благотворительные и спонсорские фонды, общественные организации, ассоциации инвалидов, образовательные, социальные, экологические и религиозные организации. В Македонии от налога на имущество освобождены здания и земельные участки, используемые, помимо прочего, для образовательных, культурных, научных, социальных, медико-оздоровительных, гуманитарных и спортивных целей, Православная церковь Македонии и другие религиозные организации, а также предприятия, принимающие на работу инвалидов - исключение составляют здания или части зданий и участков, которые используются в коммерческих целях или сдаются в аренду.47 В Словакии освобождение от пошлин за пользование землей и от налогов на строительство и помещения распространяется на недвижимость, отведенную для различных общественно полезных целей - таких как культура, образование и социальные службы, если недвижимость не используется для предпринимательской деятельности, в том числе для сдачи в аренду.