НДС и проблемы освобожденных оборотов (Г. Дорошева, заместитель директора ТОО «Фирма «Финаудит»)

27.04.2007

Данный материал выражает мнение автора и носит рекомендательный характер. Материал основан на нормативных актах, действующих на момент публикации.

НДС и проблемы освобожденных оборотов

Галина ДОРОШЕВА,

заместитель директора ТОО «Фирма «Финаудит»

Вопросы правильного исчисления НДС, при видимой простоте правовой основы, имеют свои подводные камни, с которыми налогоплательщик неожиданно сталкивается при налоговых проверках.

Если обратиться к Налоговому кодексу, то в главе 37, так и названной «Обороты и импорт, освобожденные от налога на добавленную стоимость», приводится перечень оборотов, освобожденных от налога на добавленную стоимость.

При осуществлении деятельности, обороты по которой подпадают под перечень освобожденных оборотов, налогоплательщик имеет право не вставать на учет по налогу на добавленную стоимость.

В случае, если плательщик налога на добавленную стоимость прекратил деятельность, связанную с облагаемым оборотом, он обязан подать заявление о снятии его с учета по налогу на добавленную стоимость не позднее, чем по истечении шести месяцев после налогового периода, в котором такая деятельность была прекращена.

Обращаем внимание на норму Налогового кодекса: «…налогоплательщик обязан сняться с учета по налогу на добавленную стоимость». Данное положение исключает вопросы заполнения Декларации по НДС при наличии только освобожденных оборотов.

Проблемы исчисления налога на добавленную стоимость возникают при наличии облагаемого и освобожденного оборотов, потому что освобожденные обороты - это не льготы по налогообложению, в отличие от нулевой ставки налога.

Причиной данного утверждения является то, что, в соответствии со ст. 235 НК РК, налог на добавленную стоимость по полученным товарам (работам, услугам) относится в зачет, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.

При этом, по товарам (работам, услугам), используемым для целей необлагаемых оборотов, налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате поставщикам и по импорту, в зачет не относится (п. 1 ст. 239 НК РК).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 237 НК РК, налог на добавленную стоимость, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета по товарам (работам, услугам), использованным не в целях облагаемых оборотов.

При наличии облагаемых и освобожденных оборотов (ст. 239 НК РК) в зачет относится сумма на добавленную стоимость, определенная по выбору налогоплательщика пропорциональным или раздельным методом.

В упрощенном варианте требования Налогового кодекса таковы:

• При наличии освобожденного оборота НДС, ранее отнесенный в зачет, подлежит корректировке (исключению из зачета);

• Оставшийся зачетный НДС уменьшается при использовании пропорционального метода по доле облагаемых оборотов в общем обороте.

При раздельном методе отнесения НДС в зачет, налогоплательщик сам определяет, к каким оборотам относится НДС, а если обороты не могут быть точно определены, то НДС относится в зачет по доле облагаемых оборотов в общем обороте.

Фирма вносит в уставный капитал юридического лица имущество, находящееся у нее на балансе в виде основного средства - оборудования. По договоренности учредителей, вклад оценивается по остаточной балансовой стоимости, которая составляет 100 000 тенге.

Первоначальная стоимость оборудования - 150 000 тенге, НДС, отнесенный в зачет - 30 000 тенге.

Реализация за отчетный период - 2 500 000 тенге, исчисленный НДС - 375 000 тенге.

Приобретено товаров, работ, услуг - 1 800 000 тенге, НДС, подлежащий зачету - 270 000 тенге.

В Декларации по НДС отражаются по строкам:

300.00.001 «Оборот, облагаемый НДС», графа А - 2 500 000, графа В - 375 000;

300.00.005 «Оборот, освобожденный от НДС», графа А - 100 000;

300.00.006 «Общий оборот» , графа А - 2 600 000;

300.00.007 «Доля облагаемого оборота в общем обороте» - 96,2 (2500000 / 2600000 х 100);

300.00.010 «Всего исчислено НДС» - 375 000;

300.00.011 «Товары (работы, услуги), приобретенные в РК» , графа А - 1 800 000, графа В - 270 000;

300.00.016 «Всего приобретено» - повторяются данные строки 300.00.011;

300.00.017 «Корректировка суммы НДС, относимого в зачет» - заполнение строки выполняется по данным формы 300.08, по строке 300.08.002.

Поскольку в ст. 237 НК РК прямо указано, что налог на добавленную стоимость, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета, то тут двоякого толкования быть не может и весь НДС, ранее отнесенный в зачет - 30 000 тенге (по ставке НДС - 20%) подлежит исключению из зачета. Отсюда, по строке в графе В - с минусом 30 000;

300.00.19 «Общая сумма НДС, относимого в зачет» - 240 000 (270 000 - 30 000);

300.00.021 «Сумма разрешенного зачета НДС при пропорциональном методе» - 230 880 (240 000 х 96,2 / 100);

300.00.022 «Сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет» - 144 120 (375000 - 230 880).

Как видно из приведенного примера, налогоплательщик теряет зачетный НДС два раза.

Первый раз - корректируя зачетный НДС, второй раз - уменьшая зачетный НДС на долю облагаемого оборота в общем обороте.

Данное положение часто не принимается во внимание, т.е., если доля облагаемого оборота в общем обороте исчисляется при электронном заполнении форм автоматически, то корректировку зачетного НДС не производят, что отмечается налоговыми органами.

Вышеизложенное правило исчисления НДС при наличии облагаемых и освобожденных оборотов должно неукоснительно соблюдаться, что исключит нарушение Налогового кодекса.

В настоящее время для многих бухгалтеров строительных организаций большой проблемой является исчисление НДС, поскольку с 1 января 2005 г. в Налоговом кодексе было исключено положение об обложении НДС первой реализации построенного здания (части здания), жилищного фонда.

Правила заполнения Декларации по НДС и Налоговый кодекс не устанавливают каких-либо особенностей заполнения Декларации по НДС при осуществлении строительства зданий (части зданий), состоящих как из жилищного фонда, так и нежилого фонда, т. е. при наличии освобожденных и облагаемых оборотов.

Для разъяснения ситуации Налоговым комитетом МФ РК даны два письма: № НК-УМ-5-14/9557 от 14 октября 2005 г. и № НК-УМ-5-16/445 от 18 января 2006 г.

Для тех, кто не имеет названных писем, приведем основополагающие положения, принятые налоговым комитетом.

В письме от 14 октября 2005 г. указывается, что, в соответствии со ст. 239 НК РК, независимо от выбранного метода отнесения НДС в зачет, при наличии облагаемых и освобожденных оборотов, суммы НДС, относимого в зачет по товарам (работам, услугам), одновременно используемым для строительства здания, состоящего как из жилищного, так и нежилого фондов, определяются в момент приобретения указанных товаров (работ, услуг), исходя из удельного веса облагаемого оборота в общем обороте.

При этом, счета-фактуры по товарам (работам, услугам), одновременно используемым для строительства здания, состоящего как из жилищного, так и нежилого фондов, в соответствии с п. 3 ст. 247 НК РК, отражаются в реестре счетов-фактур за налоговый период, в котором получены данные товары (работы, услуги).

В письме прямо не указывается, относятся ли суммы НДС по полученным счетам-фактурам в зачет, но, поскольку следующим предложением устанавливается выполнение корректировки зачетного НДС, то напрашивается вывод, что по полученным счетам-фактурам в течение отчетного периода НДС в полном размере относится в зачет, а по получении технического паспорта производится корректировка.

В соответствии с п. 4 ст. 237 Налогового кодекса, корректировка сумм НДС, относимого в зачет, производится в том налоговом периоде, в котором наступили случаи, указанные в п.п.1 и 3 ст. 237 НК.

Предлагается определять наступление случая использования товаров (работ, услуг) в целях необлагаемого оборота по дате получения налогоплательщиком технического паспорта (форма Ф-2).

При этом, доля облагаемого оборота в общем обороте определяется как доля нежилого фонда в общей площади здания, исходя из площади помещений, указанных в техническом паспорте (форма Ф-2).

Порядок заполнения налоговой отчетности по НДС, в связи с корректировкой сумм НДС, ранее отнесенного в зачет по товарам (работам, услугам), использованным для строительства здания (части здания) жилищного фонда, следующий:

Сумма НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства здания (части здания) жилищного фонда, отражается в строке 300.08.002 Приложения № 8 к Декларации по НДС (форма 300.00).

Вышеуказанная сумма НДС уменьшает сумму НДС, ранее отнесенного в зачет по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства здания (части здания). В случае, если ранее отнесенная в зачет сумма НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства здания (части здания), уже была учтена в предыдущих налоговых периодах при исчислении налога, подлежащего взносу в бюджет, и на момент корректировки данная сумма НДС отсутствует, то необходимо учитывать следующие нормы Правил заполнения Декларации по НДС (форма 300.00):

1) величина строки 300.08.002 включается в итоговую строку 300.08.010. При этом, учитывая, что строка 300.08.002 отображается со знаком «минус», итоговая строка 300.08.010 (при отсутствии соответствующих значений в других полях Приложения № 8 к Декларации по НДС (форма 300.00) отображается также со знаком «минус»;

2) величина строки 300.08.010 переносится в строку 300.00.017;

3) величина строки 300.00.017 включается в строку, где отражается общая сумма НДС, относимого в зачет, - 300.00.019. При отсутствии (недостаточном значении) других сумм НДС, относимого в зачет, и, соответственно, отображаемых в строках 300.00.011В, 300.00.012В, 300.00.015В и (или) 300.00.018, общая сумма НДС, относимого в зачет, в строке 300.00.019 отображается со знаком «минус»;

4) величина строки 300.00.019 переносится в строку 300.00.020 при применении раздельного метода отнесения в зачет. Соответственно, строка 300.00.020 отображается также со знаком «минус»;

5) значение произведения величин строк 300.00.019 и 300.00.007 отражается в строке 300.00.021 при применении пропорционального метода отнесения в зачет. Учитывая, что значение строки 300.00.019 - отрицательное, полученная сумма отображается в строке 300.00.021 со знаком «минус».

6) при определении суммы НДС, подлежащего уплате за налоговый период, в зависимости от выбранного метода отнесения НДС в зачет, используется формула 300.00.010 минус 300.00.020, или 300.00.010 минус 300.00.021.

Таким образом, учитывая, что величина строк 300.00.020 или 300.00.021 в описанной ситуации имеет отрицательное значение, соответственно, при определении суммы НДС, подлежащего уплате за налоговый период, которая отражается в строке 300.00.022, согласно вышеуказанной формуле, значение данных строк будет увеличивать (300.00.010 минус 300.00.020 (300.00.021) сумму налога, подлежащего взносу в бюджет.

Как было отмечено выше, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 237 Налогового кодекса, НДС, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета в случае использования товаров (работ, услуг) не в целях облагаемых оборотов.

Из изложенного следует, что в случае использования товаров (работ, услуг) не в целях облагаемых оборотов, НДС, ранее отнесенный в зачет, подлежит полностью исключению из зачета.

В случае, если значение строки 300.00.019 меньше нуля и доля удельного веса облагаемого оборота в общем обороте по реализации составляет менее 100 процентов, порядок заполнения Декларации по НДС при применении пропорционального метода отнесения в зачет в данном случае Правилами не предусмотрен.

В связи с этим, необходимо учитывать следующий порядок заполнения Декларации по НДС (форма 300.00):

2) величина строки 300.08.010 переносится в строку 300.00.017;

3) определяется общая сумма НДС, относимого в зачет, без учета значения строки 300.00.017;

4) определяется сумма разрешенного зачета НДС путем произведения вышеуказанной общей суммы НДС и значения строки 300.00.007;

5) в строке 300.00.021 отражается сумма вышеуказанного произведения и строки 300.00.017. Полученная сумма будет отображаться со знаком «минус»;

6) определяется сумма НДС, подлежащего уплате за налоговый период, путем применения формулы 300.00.010 минус 300.00.021.

Как было указано выше, учитывая, что величина строки 300.00.021 имеет отрицательное значение, соответственно, при определении суммы НДС, подлежащего уплате за налоговый период, которая отражается в строке 300.00.022, согласно вышеуказанной формуле, значение данной строки будет увеличивать (300.00.010 минус 300.00.021) сумму налога, подлежащего взносу в бюджет.

Вместе с тем, в случае, если технический паспорт (форма Ф-2) на регистрируемый объект недвижимости получен до 1 января 2005 г., а его реализация осуществляется после указанной даты, необходимо учитывать следующее.

Первая реализация построенного здания (части здания) жилищного фонда до 1 января 2005 г. облагалась НДС, и, соответственно, суммы НДС по товарам (работам, услугам), одновременно используемым для строительства здания, состоящего как из жилищного, так и нежилого фондов, полностью относились в зачет.

Однако, принимая во внимание, что с 1 января 2005 г. из ст. 226 Налогового кодекса исключена данная норма, соответственно, в случае реализации здания (части здания) жилищного фонда после указанного срока суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для его строительства, подлежат исключению из зачета.

В связи с этим, необходимо учитывать, что корректировка сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым для строительства здания (части здания) жилищного фонда, осуществляется по итогам налогового периода, в котором происходит переход права собственности от заказчика к покупателю данного здания (части здания).

Для осуществления вышеуказанной корректировки необходимо определить:

1) сумму НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства здания;

2) общую площадь здания на основании технического паспорта (форма Ф-2) на регистрируемый объект недвижимости;

3) сумму НДС, приходящегося на один квадратный метр, путем деления величин, указанных в подпунктах 1) и 2);

4) площадь здания (части здания) жилищного фонда при его реализации;

5) сумму НДС, приходящегося на реализуемую площадь здания (части здания) жилищного фонда, путем умножения величин, указанных в подпунктах 3) и 4).

Порядок заполнения налоговой отчетности по НДС, в связи с отражением в налоговом периоде, в котором происходит переход права собственности от заказчика к покупателю здания (части здания) жилищного фонда, корректировки сумм НДС, ранее отнесенного в зачет по товарам (работам, услугам), использованным для строительства здания (части здания) жилищного фонда, рассмотрен выше.

Правилами заполнения Декларации по НДС при осуществлении строительства жилищного и нежилого фондов, изложенными в Письме НК МФ РК, не разрешены следующие вопросы:

1) примеры заполнения Декларации по НДС приведены только по корректировке зачетного НДС, при этом не определен порядок заполнения Декларации по НДС, представляемой в период осуществления строительства. Приводятся положения ст. 239-241, с уточнением, что, при наличии облагаемых и освобожденных оборотов, НДС относится в зачет по удельному весу облагаемого оборота в общем обороте, независимо от применяемого метода отнесения НДС в зачет. Установлено, что удельный вес определяется по данным площадей по техническому паспорту (форма Ф-1), который составляется после завершения строительства.

Указано, что счета-фактуры по товарам (работам, услугам), одновременно используемые для строительства здания, состоящего как из жилищного, так и нежилого фонда, отражаются в реестре счетов-фактур за налоговый период, в котором получены данные товары (работы, услуги).

Следовательно, представляя форму 307.00 по отчетным периодам, остается открытым вопрос отражения НДС в зачете в Приложениях № 5 и № 6 и в Декларации по НДС, как и доли облагаемого оборота в общем обороте при реализации;

2) по письму корректировка зачетного НДС влечет его уплату, но, в соответствии с п. 3 ст. 239, НДС, не подлежащий отнесению в зачет, относится на вычеты в порядке, установленном Налоговым кодексом, т. е. на стоимость строительства. Только в случае, если зачетный НДС на момент корректировки был полностью или частично поглощен суммой начисленного налога, возникает необходимость его уплаты.

В письме НК МФ РК от 18 января 2006 г. № НК-УМ-5-16/445 предлагается вести раздельный учет затрат по объектам строительства (зданиям), как сумм НДС, относимых в зачет по каждому объекту строительства;

3) основным последствием исключения из облагаемых оборотов первой реализации объектов жилищного фонда является то, что результаты включения в освобожденные обороты этих объектов, в соответствии с Законом «О нормативных правовых актах», должны рассчитываться с момента введения в действие поправок в Налоговый кодекс, т. е. с 1 января 2005 г. и применяться по отношению только к нереализованным площадям жилищного фонда.

Исходя из изложенных Правил, на условных примерах выполним заполнение Декларации по НДС по корректировке НДС, ранее отнесенного в зачет.

Предприятие завершило строительство здания, предназначенного для жилищного фонда. Форма Ф-2 получена в январе 2006 г. Реализация не производилась.

Налог на добавленную стоимость в зачете, перенесенный из прошлых налоговых периодов, составляет 700 000 тыс. тенге.

Декларация по НДС представляется поквартально.

В соответствии с письмом Налогового комитета МФ РК № НК-УМ-5-14/9557 от 14 октября 2005 г., корректировка НДС, ранее отнесенного в зачет (п. 4 ст. 237 НК РК), выполняется при одновременном выполнении двух условий: по итогам того налогового периода, в котором был получен технический паспорт и происходил переход права собственности от заказчика к покупателю.

Поскольку технический паспорт был получен, а реализация не была начата, то корректировка НДС, ранее отнесенного в зачет, не выполняется.

Здание, предназначенное для жилищного фонда, с началом строительства в 2004 г., было частично реализовано в 2005 г., налог на добавленную стоимость в зачете, переносимый из прошлых налоговых периодов, отсутствует. В отчетном периоде реализация составила 100 000 тыс. тенге, здание реализовано полностью.

Корректировка налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, должна выполняться с учетом суммы налога, приходящегося на стоимость нереализованной части здания, которая должна быть исключена из зачета.

В соответствии с письмом НК МФ РК № НК-УМ-5-14/9557 от 14 октября 2005 г., для осуществления вышеуказанной корректировки необходимо определить:

1) сумму НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства здания;

2) общую площадь здания на основании технического паспорта (форма Ф-2) на регистрируемый объект недвижимости;

3) сумму НДС, приходящегося на один квадратный метр, путем деления величин, указанных в подпунктах 1) и 2);

4) площадь здания (части здания) жилищного фонда при его реализации;

По данным формы Ф-2, общая площадь здания составляет 67 000 тыс. кв. м, не реализовано на 1 января 2006 г. - 25 000 тыс. кв. м.

Общая сумма налога на добавленную стоимость, ранее отнесенного в зачет за весь период строительства, составила 9 800 000 тенге. На 1 кв. м. здания приходится зачетного НДС - 0,146 тенге (9 800 000 / 67 000 000).

Корректировке из зачета подлежит 3 650 000 тенге (25 000 000 х 0,146).

Заполнение Декларации по НДС будет произведено следующим образом:

Строка 300.00.005 «Оборот, освобожденный от НДС» - 100 000 тыс. тенге.

Строка 300.00.006 «Общий оборот» - 100 000 тыс.тенге.

Строка 300.00.007 «Доля облагаемого оборота в общем обороте» - 0 (ноль).

Строка 300.00.010 «Всего начислено НДС» - 0 (ноль).

Строка 300.0.017 - «Корректировка суммы НДС, относимого в зачет» - минус 3 650 000 тенге.

Строка 300.00.019 «Общая сумма НДС, относимого в зачет» - минус 3 650 000 тенге.

Строка 300.00.021 «Сумма разрешенного зачета НДС при пропорциональном методе» - минус 3 650 000 тенге.

Поскольку разрешенного зачета при 100% освобожденных оборотах не должно быть, то, для выполнения положений пп. 1 п. 1 ст. 237 НК РК, в данную строку вносится вся сумма корректировки зачетного НДС. Результат противоречит формуле заполнения сроки, но отвечает логике Налогового кодекса, поскольку НДС, относящийся на стоимость нереализованной части здания жилищного фонда, был использован на уменьшение налога, подлежащего уплате в бюджет.

Строка 300.00.022 «Сумма НДС, подлежащего уплате за налоговый период» - 3 650 000 тенге.

В бухгалтерском учете источником корректировки зачетного НДС, при полном его отсутствии, могут быть только расходы, не идущие на вычет в налоговых целях:

Д-т сч. 821.1 - К-т сч. 331, 633

Обращаем внимание на то, что, в соответствии с письмом НК МФ РК № НК-УМ-5-14/9557 от 14 октября 2005 г., корректировка выполняется не на всю сумму НДС, а только в его части, приходящейся на реализуемые площади.

Далее рассмотрим примеры заполнения Декларации при осуществлении смешанного строительства.

Здание, предназначенное как для жилищного, так и нежилого фонда, строится с 2004 г., накопленный НДС в зачете - 30 000 тыс. тенге. Реализация начата в 1 квартале 2006 г., при этом реализована часть жилищного фонда - 120 000 тыс. тенге, и нежилого фонда - на 40 000 тыс. тенге. За 1 квартал НДС в зачете составил 405 тыс. тенге. По техническому паспорту (форма Ф-1), выданному в 1 квартале 2005 г., площадь нежилого фонда составила 8% от общей площади здания, (площадь нежилого фонда - 8 000 кв. м, общая площадь здания - 100 000 кв. м). Поскольку НДС, ранее отнесенный в зачет, не был учтен для уменьшения платежей в бюджет по НДС, то суммы НДС, относящиеся к части здания жилищного фонда, должны быть отнесены на стоимость здания.

Заполнение Декларации по НДС будет произведено следующим образом:

Строка 300.00.001 «Оборот, облагаемый НДС» - 40 000 000 тенге, НДС - 6 000 000 тенге.

Строка 300.00.005 «Оборот, освобожденный от НДС» - 120 000 000 тенге.

Строка 300.00.006 «Общий оборот» - 160 000 000 тенге.

Строка 300.00.007 «Доля облагаемого оборота в общем обороте» - 8% , указывается доля, определенная по техническому паспорту, в то время, как фактически удельный вес составил 25%.

Строка 300.00.010 «Всего начислено НДС» - 6 000 000 тенге.

Строка 300.00.011 «Товары (работы, услуги), приобретенные в РК» - 2 700 000 тенге, НДС в зачет - 405 000 тенге.

Строка 300.00.017 - «Корректировка суммы НДС, относимого в зачет». В данном случае возможны два варианта расчета суммы корректировки:

1 вариант - на площадь реализации жилищного фонда;

2 вариант - по всей площади жилищного фонда.

Второй вариант, по нашему мнению, более предпочтителен, поскольку позволяет одномоментно исключить из зачета НДС, не подлежащий отнесению в зачет по освобожденным оборотам и в дальнейшем не думать о нем.

Первый вариант более трудоемкий и, поэтому, рассмотрим его.

По строке 300.00.017, указывается - минус 4 500 000 тенге (30 000 000 НДС /100 000 общая площадь х 15 000 (площадь реализуемого жилищного фонда).

Строка 300.00.019 «Общая сумма НДС, относимого в зачет» - 405 000 тенге (без учета значения строки 300.00.017).

Строка 300.00.021 «Сумма разрешенного зачета НДС при пропорциональном методе» - 32 400 тенге (405 000 х 8:100).

Строка 300.00.022 «Сумма НДС, подлежащего уплате за налоговый период» - 5 967 600 тенге (6 000 000 - 32 400).

В письме НК МФ РК данная ситуация не рассмотрена. Предлагается при расчете переносимого НДС из общей суммы НДС, ранее отнесенного в зачет, выделить сумму НДС, приходящуюся на объем облагаемого оборота, для чего НДС, приходящийся на 1 кв. м, умножаем на количество квадратных метров нежилого фонда. По примеру: 30 000 000 НДС / 100 000 общая площадь х 8 000 = 2 400 000 тенге.

Строка 300.00.024 «Сумма зачетов, переносимых из предыдущих налоговых периодов» - 2 400 000 тенге.

Строка 300.00.025 «Сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет с учетом переносимых зачетов из предыдущих налоговых периодов» - 3 567 600 тенге (5 967 600 - 2 400 000).

Строка 300.00.026 «Сумма НДС, переносимая в счет предстоящих платежей в бюджет по НДС» - 0 (ноль).

В бухгалтерском учете выполняется корректировка зачетного НДС, при этом суммы неразрешенного к зачету НДС, в соответствии с положениями п. 3 ст. 239 НК РК, относятся на стоимость здания:

Д-т сч. 122 - К-т сч. 331 - 4 872 600 тенге (4 500 000 + (405 000 - 32 400).

Д-т сч. 633 - К-т сч. 331 - 32 400 тенге, сумма разрешенного к зачету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в отчетном периоде;

Д-т сч. 633 - К-т сч. 331 - 2 400 000, сумма разрешенного к зачету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), перенесенным из прошлых периодов по нежилому фонду.

Для тех налогоплательщиков, которые были обязаны выполнить корректировку сумм НДС, ранее отнесенного в зачет по освобожденным оборотам, в связи с освобождением с 1.01.2005 г. оборотов по реализации зданий жилищного фонда, приводится пример такой корректировки.

Реализация построенного здания, предназначенного как для жилищного, так и нежилого фондов, начата в 2004 г., на 1 января 2005 г. осталась нереализованной часть площадей этих фондов. В первом квартале реализованы площади жилищного фонда на сумму 800 000 тыс. тенге. Приобретено товаров (работ, услуг) на 200 тыс. тенге, кроме того, НДС - 30 тыс. тенге.

НДС в зачете, переносимого из прошлых налоговых периодов, нет.

По техническому паспорту, полученному в 2004 г., площадь нежилого фонда составляет 12% от общей площади здания (общая площадь - 100 000 кв. м, нежилого фонда - 12 000 кв. м).

Для определения сумм корректировки налога на добавленную стоимость, приходящегося на площадь нереализованного жилого фонда, выполняем расчет:

- общая сумма НДС, отнесенного в зачет за период строительства, составила 12 000 000 тенге, определяем НДС в зачете, приходящийся на 1 кв. м здания: 12 000 000 / 100 000 = 120 тенге. Реализовано в 1 кв. 2005 г. - 40 000 кв. м. НДС, приходящийся на стоимость реализованной части: 40 000 х 120 = 4 800 000 тенге.

В этом случае заполнение Декларации по НДС будет произведено следующим образом:

Строка 300.00.005 «Оборот, освобожденный от НДС» - 800 000 тыс. тенге.

Строка 300.00.006 «Общий оборот» - 800 000 тыс. тенге.

Строка 300.00.007 «Доля облагаемого оборота в общем обороте» - 12% (по техническому паспорту).

Строка 300.00.011 «Товары (работы, услуги), приобретенные в РК» - 200 000 тенге, НДС в зачет - 30 000 тенге.

Строка 300.0.017 - «Корректировка суммы НДС, относимого в зачет» - минус 4 800 000 тенге.

Строка 300.00.019 «Общая сумма НДС, относимого в зачет» - 30 000 тенге (без учета значения строки 300.00.017).

Строка 300.00.021 «Сумма разрешенного зачета НДС при пропорциональном методе» - минус 3 600 тенге (30 000 х 12:100).

Строка 300.00.022 «Сумма НДС, подлежащего уплате за налоговый период» - 4 796 400 тенге (сумма корректировки НДС, относимого в зачет: 4 800 000 - 3 600, сумма разрешенного зачета).

Строка 300.00.024 «Сумма зачетов, переносимых из предыдущих налоговых периодов» - 0 (ноль).

Строка 300.00.025 «Сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет с учетом переносимых зачетов из предыдущих налоговых периодов» - 0 (ноль).

Строка 300.00.026 «Сумма НДС, переносимая в счет предстоящих платежей в бюджет по НДС» - 0 (ноль).

Поскольку весь НДС, подлежащий отнесению в зачет, был учтен для уменьшения сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, то исчисление НДС выполняется за счет расходов, не идущих на вычеты в налоговых целях:

Д-т сч. 821.1 - К-т сч. 633 - 4 800 000 тенге.

Д-т сч. 331 - К-т сч. 671 - 30 000 тенге, по приобретенным товарам (работам, услугам) в отчетном периоде;

Д-т сч. 222 - К-т сч. 331 - 26 400 тенге (30 000 - 3 600), суммы неразрешенного к зачету НДС;

Д-т сч. 633 - Кт сч. 331 - 3 600 тенге, разрешенный к зачету НДС.

Исходя из вышеизложенного, можно сделать следующие выводы:

1. Корректировку НДС, ранее отнесенного в зачет, при осуществлении строительства зданий жилищного, а также смешанных фондов необходимо выполнять только после получения технического паспорта, при реализации площадей жилищного фонда.

2. В случае, если НДС, ранее отнесенный в зачет, не был использован при расчете налога, подлежащего уплате в бюджет, то он подлежит отнесению на стоимость здания, в противном случае - уплате в бюджет.

3. По вновь возводимым зданиям, состоящим как из жилищного, так и нежилого фондов, суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) отражаются в реестре счетов-фактур (форма 307.00) по отчетным периодам. Суммы НДС по полученным счетам-фактурам отражаются в Приложениях № 5 или № 6, по которым вся сумма НДС относится в зачет, как если бы доля облагаемого оборота в общем обороте составляла 100%.

4. В период завершения строительства и получения технического паспорта НДС, относимый в зачет, определяется по доле облагаемого оборота в общем обороте, рассчитанной по отношению площадей нежилого фонда к общей площади здания. Оставшаяся часть суммы НДС, не подлежащая отнесению в зачет (по жилищному фонду), включается в стоимость здания.

5. При осуществлении строительства нескольких объектов необходимо вести раздельный учет сумм НДС, относимых в зачет.